Частичная ликвидация

Неизбежен тот факт, что использующееся достаточно длительное время оборудование периодически выходит из строя, изнашивается или морально устаревает. По этим причинам нет надобности держать его на балансе учреждения и дальше, проведя демонтаж ряда активов. Списание объекта подтверждает акт о ликвидации основных средств, образец которого должен соответствовать действующим нормам.

Содержание

Зачем проводится ликвидация основных средств

Основная причина выбытия оборудования ― отсутствие дальнейшей потребности в его использовании. Обычно это происходит с учетом следующих обстоятельств:

  • основное средство (ОС) вышло из строя и восстановлению не подлежит;
  • исчезает необходимость в использовании оснащения ввиду изменения вида деятельности предприятия;
  • потребность ликвидировать оборудование появляется в результате аварий, стихийных бедствий или наступления иных непредвиденных обстоятельств;
  • моральный износ активов;
  • хищение имущества.

В зависимости от ценности изношенного оборудования, оно может быть реконструировано или продано. Капитальное восстановление объектов недвижимости, в том числе и незавершенного строительства, провести бюджетно удается далеко не всегда. Поэтому если модернизация основного средства нерентабельна, а реализация затруднена, руководство принимает решение о его ликвидации.

В некоторых случаях необходимость в списании применительна лишь к отдельным составляющим объекта. В таких случаях способ распределения затрат допускает частичный демонтаж оборудования. Это может быть разукомплектация, уничтожение лишь части ОС. Наглядный пример ― закрытие определенного корпуса здания, в то время как другие помещения продолжают использоваться по назначению.

Разновидности актов об упразднении

Организации при списании активов вправе создать ликвидационную комиссию, которая и принимает решения после тщательного осмотра объекта. В 2018 году это требование не является обязательным, однако многие юридические лица не отказываются от процедуры, что позволяет усилить контроль за внутренними процессами.

В процессе ликвидации ОС необходимо заполнять различного рода документацию

Выбытие основных средств сопровождается заполнением соответствующих документов, среди которых:

  • приказ о списании;
  • акт о ликвидации объекта;
  • протокол о постановлении комиссии;
  • накладная по типовой форме М-11, если после демонтажа объекта остались пригодные в дальнейшем использовании материалы.

В зависимости от характеристик объекта, акты об упразднении, скачать которые можно в сети, имеют несколько разновидностей форм:

  • ОС-4 ― стандартный бланк для списания активов, кроме транспорта;
  • ОС-4а ― форма, подтверждающая ликвидацию автомобилей;
  • ОС-4б ― при необходимости фиксирования выбытия ряда объектов.

Особенности составления акта

Бланк акта о ликвидации основных средств строго не регламентируется. Каждое предприятие вправе разработать свой формат документов с указанием обязательных реквизитов, среди которых следующие:

  • данные об объекте списания, в том числе постановка на учет, срок эксплуатации, первоначальная и остаточная стоимости, начисленная амортизация;
  • стоимость затрат, если демонтаж проводится не бесплатно;
  • сведения о возможных ремонтных работах;
  • причины списания;
  • подписи руководителя организации и ответственных лиц, печать (при ее наличии).

Если речь идет о выбытии автотранспорта, то необходимо еще и наличие справки ГИБДД о снятии машины с учета.

Чтобы в дальнейшем не возникало вопросов, важно при составлении акта учесть все нюансы

Как проводится списание ОС, период амортизации которых не прошел

Если принято решение о ликвидации полностью амортизированного оборудования с нулевой остаточной стоимостью, то сделать это будет достаточно просто. Проданное или утилизированное имущество полностью списывается с учета. При этом потребуется начислить НДС. Все расходы по ликвидации будут учитываться как внереализационные. Восстанавливать налог на добавленную стоимость ликвидированного ОС со 100% износом не нужно, что подтверждается положениями ст. 170 НК РФ.

Если же организация приняла решение избавиться от активов с остаточной стоимостью, убыток от списания одновременно отражается в бухгалтерском и налоговом учете. Если после ликвидации оборудования остались материалы, то они оприходуются и рассматриваются как внереализационный доход.

Спорным вопросом остается необходимость восстановления НДС, если имущество (здания, автотранспортные средства, технологическое оборудование) полностью не списаны. Положения законодательства прямо не указывают на подобную необходимость. Предприятие приняло входную сумму налога к вычету, в свою очередь, используя оборудование в операциях, облагаемых НДС, при этом дальнейшее применение ОС значения не имеет.

Тем не менее, если руководство приняло решение не восстанавливать налог, ФНС может выставить свои требования. Однако существующая судебная практика показывает, что арбитраж часто становится на сторону организаций.

Скачать образец:

Акт ликвидации основных средств

О списании основных средств будет рассказано в видео:

Внимание! В связи с последними изменениями в законодательстве, юридическая информация в данной статьей могла устареть!

Наш юрист может бесплатно Вас проконсультировать — напишите вопрос в форме ниже:

Бесплатная консультация с юристом Заказать обратный звонок Все ещё остались вопросы? Позвоните по номеру +7 (499) 938 50 41 и наш юрист БЕСПЛАТНО ответит на все Ваши вопросы

Если основное средство представляет собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, оно может быть ликвидировано частично. То есть ликвидировать можно не все основное средство, а только ту часть, которая не подлежит восстановлению или использование которой экономически нецелесообразно. Например, можно ликвидировать не все здание, а лишь один его корпус. Проведение частичной ликвидации может быть связано с реконструкцией основного средства (абз. 2 п. 29 ПБУ 6/01).

Ликвидационная комиссия

Для принятия решения о частичной ликвидации основного средства создайте комиссию, которая должна:

  • определить возможность и целесообразность восстановления части основного средства, которая подлежит ликвидации;
  • определить возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающей части основного средства.

В состав комиссии должны входить главный бухгалтер, сотрудники, ответственные за сохранность основного средства, и другие сотрудники, назначенные приказом руководителя организации. Решение о частичной ликвидации основного средства, принятое комиссией, утверждается приказом руководителя организации. После ликвидации части основного средства оформляется акт. Акт о частичной ликвидации основного средства комиссия может составить по форме № ОС-4 или № ОС-4а.

Такой порядок следует из пункта 77 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Частичная ликвидация здания

При частичной ликвидации здания (сооружения) уменьшается его общая площадь и прочие характеристики, которые были первоначально указаны при его госрегистрации. Например, этажность. Поэтому новые характеристики здания (сооружения) необходимо зарегистрировать в госреестре (п. 68 Правил, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 23 декабря 2013 г. № 765). При этом здание (сооружение) не заново регистрируется, а производится лишь запись в реестре об изменении его характеристик.

Для регистрации изменений нужно представить в территориальное отделение Росреестра:

  • заявление о внесении изменений в госреестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним;
  • документы, подтверждающие изменение соответствующих сведений, ранее внесенных в госреестр (например, справку из БТИ);
  • платежное поручение на уплату госпошлины в сумме 1000 руб. (подп. 27 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).

Об этом сказано в пунктах 4 и 5.1.1 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 1 июня 2009 г. № 457, разделе IX Методических указаний, утвержденных приказом Минюста России от 1 июля 2002 г. № 184.

Бухучет: частичная ликвидация

Организация обязана вести учет основных средств по степени их использования:

  • в эксплуатации;
  • в запасе (резерве);
  • в стадии частичной ликвидации и т. д.

Об этом сказано в пункте 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Учет основных средств по степени использования можно вести с отражением или без отражения на счете 01 (03). Так, основные средства, находящиеся в стадии частичной ликвидации на протяжении длительного времени, целесообразно учитывать на отдельном субсчете «Основные средства в стадии частичной ликвидации». Такой подход согласуется с пунктом 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства в стадии частичной ликвидации» Кредит 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации»

– начаты работы по частичной ликвидации основного средства.

По окончании частичной ликвидации сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации» Кредит 01 (03) субсчет «Основные средства в стадии частичной ликвидации»

– завершены работы по частичной ликвидации основного средства.

Такой порядок следует из абзаца 2 пункта 14 ПБУ 6/01 и Инструкции к плану счетов (счет 01).

Бухучет: амортизация при частичной ликвидации

Начисление амортизации по основным средствам, находящимся в стадии частичной ликвидации, не приостанавливайте. Из этого правила есть исключение – если ликвидация части основного средства проводится в рамках реконструкции свыше 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01, п. 63 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Подробнее об этом см. Как отразить в учете реконструкцию основных средств.

При получении акта о частичной ликвидации стоимость основного средства скорректируйте (абз 2 п. 14 ПБУ 6/01). Ежемесячную сумму амортизационных отчислений после частичной ликвидации рассчитайте исходя из скорректированной первоначальной (остаточной) стоимости основного средства и прежней нормы амортизации.

Срок полезного использования основного средства не пересматривайте. Исключением из этого правила является частичная ликвидация основного средства, проведенная в рамках реконструкции. Реконструкционные работы могут привести к увеличению срока полезного использования основного средства. В этом случае для целей бухучета оставшийся срок полезного использования реконструированного основного средства должен быть пересмотрен. Подробнее об этом см. Как отразить в учете реконструкцию основных средств.

Такой порядок следует из пункта 20 ПБУ 6/01 и пункта 60 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Ситуация: как определить на момент окончания частичной ликвидации основного средства сумму, на которую нужно уменьшить его первоначальную стоимость, и сумму начисленной амортизации?

Порядок уменьшения стоимости основного средства после его частичной ликвидации законодательством не установлен. Поэтому организация должна разработать его самостоятельно.

Оптимальный способ – определить первоначальную стоимость ликвидированной части основного средства по учетным данным. Например, если в первичных документах, представленных поставщиком при покупке основного средства, стоимость ликвидированной части выделена отдельной строкой, в этом случае сумму амортизационных отчислений, приходящихся на ликвидированную часть, можно рассчитать по формуле:

Амортизационные отчисления, приходящиеся на ликвидированную часть основного средства = Первоначальная стоимость ликвидированной части основного средства : Первоначальная стоимость всего основного средства × Начисленная амортизация на момент окончания ликвидации

Если определить первоначальную стоимость ликвидируемой части основного средства исходя из учетных данных невозможно, ее может рассчитать:

  • комиссия, созданная из сотрудников организации;
  • независимый оценщик.

При этом должна быть определена доля ликвидируемого имущества в процентном отношении к какому-либо физическому показателю, характеризующему основное средство. С учетом этой доли рассчитываются стоимость и сумма амортизации, приходящиеся на ликвидируемое имущество.

Например, по зданиям (сооружениям) первоначальную стоимость и амортизационные отчисления, приходящиеся на ликвидированную часть, можно определить расчетным путем:

Первоначальная стоимость, приходящаяся на ликвидированную часть здания (сооружения) = Площадь ликвидированной части здания (сооружения) : Общая площадь здания (сооружения) до ликвидации × Первоначальная стоимость здания (сооружения)
Амортизационные отчисления, приходящиеся на ликвидированную часть здания (сооружения) = Площадь ликвидированной части здания (сооружения) : Общая площадь здания (сооружения) до ликвидации × Начисленная амортизация на момент окончания ликвидации

Применяемый вариант корректировки первоначальной стоимости и суммы начисленной амортизации после частичной ликвидации основного средства закрепите в учетной политике для целей бухучета и для целей налогообложения.

После частичной ликвидации амортизацию по основному средству продолжайте начислять исходя из его стоимости, скорректированной на стоимость ликвидированной части.

Такой порядок подтвержден письмом Минфина России от 27 августа 2008 г. № 03-03-06/1/479. Хотя это письмо содержит ссылки на старую редакцию Налогового кодекса РФ, выводы, сделанные в нем, можно применять и сейчас с поправкой на действующие нормы права.

Бухучет: корректировка стоимости

В бухучете корректировку стоимости основного средства после его частичной ликвидации отразите проводками:

Дебет 01 (03) субсчет «Выбытие основного средства» Кредит 01 (03) субсчет «Основные средства в эксплуатации»

– учтена первоначальная (восстановительная) стоимость ликвидированной части основного средства;

Дебет 02 Кредит 01 (03) субсчет «Выбытие основного средства»

– списана сумма амортизационных отчислений, приходящаяся на ликвидированную часть основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 01 (03) субсчет «Выбытие основного средства»

– списана остаточная стоимость ликвидированной части основного средства.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счет 01).

Сумму, на которую была скорректирована первоначальная стоимость основного средства после частичной ликвидации, отразите в инвентарной карточке учета по форме № ОС-6 (№ ОС-6а) или в инвентарной книге по форме № ОС-6б (применяется малыми предприятиями).

Бухучет: расходы на ликвидацию

Порядок отражения в бухучете расходов на частичную ликвидацию зависит от того, связаны ли эти работы с проведением реконструкции основного средства.

Если часть основного средства ликвидируется вне рамок реконструкции, то расходы на проведение ликвидации относятся к текущим расходам организации. В этом случае учитывайте их в следующем порядке.

Если ликвидацию части основного средства проводит специальное подразделение организации (например, ремонтная служба), то расходы на проведение этих работ отразите проводкой:

Дебет 23 Кредит 70 (68, 69…)

– отражены расходы на ликвидацию части основного средства.

После окончания работ по ликвидации расходы, учтенные на счете 23, спишите на счет 91 «Прочие доходы и расходы»:

Дебет 91-2 Кредит 23

– списаны расходы на ликвидацию части основного средства.

Если такого подразделения в организации нет, то расходы на частичную ликвидацию основного средства предварительно на счете 23 не учитывайте. По мере их возникновения делайте сразу же проводку:

Дебет 91-2 Кредит 70 (68, 69…)

– учтены затраты на ремонт основного средства.

Если организация выполняет ликвидацию части основного средства с привлечением подрядчика, расходы на выплату ему вознаграждения отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 60

– учтены затраты на частичную ликвидацию основного средства, выполненную подрядным способом;

Дебет 19 Кредит 60

– учтен НДС, предъявленный подрядчиком, проводившим частичную ликвидацию основного средства.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 23, 91).

Ситуация: как отразить в бухучете расходы, связанные с выполнением работ по частичной ликвидации основного средства? Ликвидация проводится в рамках реконструкции основного средства.

Если часть основного средства ликвидируется при его реконструкции, то расходы на проведение ликвидации носят капитальный характер. В частности, это подтверждают положения абзаца 5 пункта 2.1 Методических положений, утвержденных приказом Росстата от 11 марта 2009 г. № 37, письма Минфина СССР от 29 мая 1984 г. № 80 и Минфина России от 5 ноября 2003 г. № 04-03-11/91. В этом случае затраты на проведение частичной ликвидации учитывайте в составе расходов на реконструкцию основного средства. То есть на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»:

Дебет 08 субсчет «Расходы на реконструкцию» Кредит 60 (68, 69, 70…)

– учтены расходы на проведение работ по частичной ликвидации основного средства.

По окончании реконструкции, расходы на частичную ликвидацию включаются в первоначальную стоимость основного средства:

Дебет 01 (03) Кредит 08 субсчет «Расходы на реконструкцию»

– включены расходы на проведение работ по частичной ликвидации в первоначальную стоимость основного средства.

Такой порядок отражения расходов на реконструкцию установлен в пункте 42 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н. Подробнее об этом см. Как отразить в учете реконструкцию основных средств.

С этой точкой зрения соглашается и налоговое ведомство (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 23 мая 2006 г. № 20-12/45320, УМНС России по г. Москве от 23 августа 2004 г. № 26-12/55121). Несмотря на то что письма регулируют учет расходов на ликвидацию основного средства при расчете налога на прибыль, выводы, сделанные налоговым ведомством, можно распространить и на отражение этих расходов в бухучете.

Материальные ценности, которые получены при частичной ликвидации основного средства и пригодны к дальнейшему использованию, оприходуйте по рыночной стоимости (п. 9 ПБУ 5/01).

Порядок отражения частичной ликвидации основного средства при уплате налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

Продолжение >>

Порядок учета расходов на ликвидацию

Затраты по ликвидации основного средства принимаются в составе внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). К таким затратам относят:

  • затраты на демонтаж;
  • услуги подрядных организаций;
  • вывоз мусора и т.д.

Единовременное включение расходов на демонтаж возможно только в случае, если объект больше не будет использоваться (Письмо Минфина от 29.12.2009 № 03-03-06/1/828). Если демонтаж производится с целью перемещения на другое место, то сумма работ должна быть включена в стоимость основного средства.

Для списания имущества нужно создать приказ руководителя и акт о ликвидации объекта основных средств.

Образцы документов см. в материалах:

  • «Акт на списание основных средств — образец заполнения»;
  • «Составляем приказ на списание основных средств — образец».

Как списать основное средство, узнайте в Типовой ситуации от КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.

Особенности формирования остаточной стоимости при полной ликвидации

Остаточная стоимость должна быть включена в состав расходов в зависимости от способа начисления амортизации по ликвидируемому объекту.

  1. При использовании линейного способа начисления амортизации остаточная стоимость основного средства единовременно в полном размере списывается во внереализационные расходы (абз. 2 пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Для зданий, сооружений и передаточных устройств 8-10 амортизационных групп применяется только линейный метод начисления амортизации (п. 3 ст. 259 НК РФ), следовательно, остаточная стоимость по этим объектам списывается единовременно в полном объеме (абз. 2 пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).
  2. Если налогоплательщик использует нелинейный метод, основное средство выводится из эксплуатации в порядке, предусмотренном п. 13 ст. 259.2 НК РФ: объект исключается из амортизационной группы на дату его ликвидации, однако начисление амортизации продолжается до окончания срока полезного использования по прежней схеме. Иными словами, при нелинейной амортизации уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль происходит постепенно через начисление амортизации (Письма Минфина России от 24.02.2014 № 03-03-06/1/7550, от 20.12.2010 № 03-03-06/2/217).

Амортизационную премию чиновники разрешают не восстанавливать, так как в данном случае отсутствует факт реализации имущества (Письмо Минфина России от 16.03.2009 №03-03-05/37, Письмо ФНС России от 27.03.2009 № ШС-22-3/232@).

Какой метод начисления амортизации выбрать в налоговом учете, узнайте .

Если у вас есть доступ к КонсультантПлюс, проверьте правильно ли вы начисляете амортизацию в налогвом учете. Если доступа нет, получите пробный онлайн-доступ к правовой системе бесплатно.

Особенности формирования остаточной стоимости при частичной ликвидации

Применять нормы списания остаточной стоимости при полной ликвидации имущества на внереализационные расходы для частичной ликвидации неправомерно, потому что отсутствует условие вывода оборудования из эксплуатации (пп. 8 п. 1 ст. 265, п. 13 ст. 259.2 НК РФ). Поэтому разрешено списать остаточную стоимость имущества при нелинейном начислении амортизации для частичной ликвидации объекта на расходы единовременно (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина России от 19.08.2011 № 03-03-06/1/503).

Определение даты признания расходов

Признание расходов должно происходить на определенную дату. Налоговый кодекс РФ не содержит прямого указания на день признания расходов по ликвидации объекта ОС. Такой датой может стать момент подписания акта о ликвидации (списании) объекта основных средств (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письма Минфина России от 11.09.2008 № 03-05-05-01/55, от 09.07.2009 №03-03-06/1/454).

Акт ликвидации (списания) объекта ОС: основные требования

Для списания имущества можно использовать унифицированные формы №№ОС-4, ОС-4а, ОС-4б либо самостоятельно разработать локальный документ (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете») и обязательно закрепить форму в учетной политике организации. Если было принято решение о формирование внутренней формы документы, то рекомендуется включить в него следующие разделы (Письмо Минфина России от 21.10.2008 №03-03-06/1/592):

  • год создания объекта;
  • дата ввода в эксплуатацию;
  • первоначальная либо восстановительная стоимость имущества;
  • сумма амортизации;
  • количество капитальных ремонтов;
  • причины ликвидации;
  • возможность использования самого объекта, деталей или узлов;
  • дополнительная информация.

При отсутствии указанных выше пунктов в локальном акте у налоговых органов могут возникнуть обоснованные претензии.

Списание объекта без демонтажа

В Минфине считают, что списать объект без демонтажа возможно. Позиция чиновников следующая: списание имущества происходит в результате выбытия объекта согласно правильно оформленному акту ликвидации.

Подтверждать факт демонтажа не обязательно (Письмо Минфина России от 08.12.2009 №03-03-06/1/793).

Налоговые органы также считают, что данное условие не является обязательным и расходы на списание и суммы оставшейся амортизации можно включить во внереализационные расходы на основании акта ликвидации без демонтажа (Письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.2010 № 16-15/102338@).

Более ранняя позиция налоговиков отличалась от пояснений Минфина. Чиновники ФНС говорили о том, что без демонтажа ликвидировать объект невозможно. Налогоплательщик, не осуществивший разбор списанного основного средства, не имеет право списать расходы по ликвидации, амортизацию и остаточную стоимость на внереализационные расходы (Письмо УФНС России по г. Москве от 07.04.2009 №16-15/033038).

Поскольку сотрудники ФНС выказывают неоднозначное решение по данному вопросу, рекомендуется все же учесть их пожелания и провести демонтажные работы. Если объект был утрачен, и организовать работы по его разбору невозможно, какие-либо работы по ликвидации последствий провести все же необходимо. Следует оформить их первичными документами. В таком случае у вас будут все основания для правомерной ликвидации имущества.

См. также «Оприходование материалов после демонтажа основных средств — проводки».

Итоги

Пришедшее в негодность основное средство списывается на основании решения комиссии и приказа директора. НДС восстанавливать не нужно. Материалы, оставшиеся после ликвидации ОС, нужно оприходовать по рыночной стоимости в составе материально-производственных запасов.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Л. П. Фомичева, налоговый консультант

Что важно помнить бухгалтеру при списании недоамортизированного основного средства? Убыток от списания принимается и в бухгалтерском и в налоговом учетах. Причем, единовременно. А стоимость оставшихся от ликвидации материалов в обоих учетах увеличивает доходы предприятия. При списании нужно быть готовым к тому, что налоговики потребуют восстановить НДС с остаточной стоимости объекта. Однако с этим можно и нужно спорить.

Рассмотрим такую распространенную ситуацию. По причине морального или физического износа организация списывает основное средство, срок полезного использования которого еще не истек. Для наглядности особенности бухгалтерского учета и налогообложения этой операции разберем на конкретном примере.

Тонкости бухучета

Пример.

Организация в феврале 2004 года ликвидирует физически изношенный и не использующийся в производстве автомобиль. Ликвидация производится силами ремонтного цеха, стоимость работ составила 3000 руб. Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского и налогового учета – 200 000 руб., сумма начисленной амортизации (по февраль 2004 года включительно) – 150 000 руб.

В результате ликвидации оприходованы запасные части рыночной стоимостью на дату ликвидации 2000 руб. и металлолом на сумму 800 руб.

Согласно учетной политике организации доходы и расходы для целей налогообложения прибыли определяются по методу начисления.

Для учета движения основных средств организация использует субсчета:

01-1 «Основные средства в эксплуатации»;

01-2 «Выбытие основных средств».

В бухгалтерском учете сделаны проводки:

Дебет 01-2 Кредит 01-1

— 200 000 руб. – отражена первоначальная стоимость выбывающего автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01-2

— 150 000 руб. – списана начисленная за время эксплуатации амортизация.

В бухгалтерском учете доходы и расходы от списания недоамортизированного основного средства, отражаются в качестве операционных доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»):

Дебет 91-2 Кредит 01-2

— 50 000 руб. (200 000 – 150 000) – учтена в составе операционных расходов остаточная стоимость выбывающего автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 23

— 3000 руб. – отражены расходы ремонтного цена по разборке автомобиля (эти расходы относятся к операционным, так как связаны с выбытием основного средства).

Материалы и иное имущество, полученное при демонтаже и утилизации основного средства, оцениваются по рыночной стоимости и включаются в состав операционных доходов (п. 9 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Дебет 10-5 «Запасные части» Кредит 91-1

— 2000 руб. — оприходованы на складе запасные части, пригодные к использованию.

По мере отпуска запчастей со склада в ремонтный цех для ремонта автомобилей бухгалтер будет делать проводку. Например, отпущены запчасти на сумму 300 руб.:

Дебет 23 Кредит 10-5

— 300 руб. — отпущены со склада в ремонтный цех запчасти.

Металлолом бухгалтер оприходует проводкой:

Дебет 10-6 Кредит 91-1

— 800 руб. – оприходован на склад металлолом;

Дебет 99-9 Кредит 91-9

— 50 200 руб. (50 000 + 3000 – 2000 — 800) – списано сальдо прочих доходов и расходов заключительными оборотами месяца.

Если выбывшее основное средство ранее дооценивалось, не забудьте списать сумму его дооценки проводкой: Дебет 83 Кредит 84. Такой порядок списания дооценки закреплен в пункте 15 ПБУ 6/01. Если же объект ранее был уценен, никаких записей делать не нужно.

Расходы и доходы для налога на прибыль

Что происходит в налоговом учете? В целях налогообложения прибыли расходы по ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств — суммы недоначисленной амортизации, расходы на ликвидацию (демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества) учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Убыток от списания основных средств по причине морального или физического износа можно признать единовременно, поскольку особый порядок признания убытка установлен только для реализации основных средств (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Материалы и иное имущество, полученное при демонтаже и утилизации основного средства, увеличивают внереализационные доходы организации (п. 13 ст. 250 НК РФ). Оценивать их налоговики рекомендуют по рыночной стоимости (раздел 9 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом МНС России от 29.12.01 № БГ-3-02/585). Дата отражения дохода — дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемом примере сумму недоначисленной амортизации (50 000 руб.) и расходы на разборку автомобиля (3000 руб.) бухгалтер учтет во внереализационных расходах единовременно в феврале. Тогда же он отразит внереализационный доход по рыночной стоимости полученных при разборке материалов (2000 руб.) и стоимость металлолома (800 руб.). По мере использования материалов их стоимость будет включаться в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Разницы по ПБУ 18/02

Мы рассмотрели пример, в котором остаточная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете одинакова. Но это не всегда так. Например, суммы начисленной амортизации по данным бухгалтерского и налогового учета, а соответственно и убыток от списания могут различаться. Если по данному основному средству организация не формировала в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, а соответственно и не отражала ОНА и ОНО, то разница в убытках даст постоянные разницы. Когда в бухгалтерском учете расходов больше, чем в налоговом, нужно отразить постоянное налоговое обязательство, когда меньше – постоянный налоговый актив.

Если же по выбывшему основному средству в учете числились суммы ОНА и ОНО, скорректируйте за счет них расхождение убытков в обоих видах учета.

Споры с НДС

Особое внимание следует уделить НДС. Нужно или нет восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету при вводе основного средства в эксплуатацию, если оно полностью не самортизировано?

Позиция налоговиков по данному вопросу такова – НДС, приходящийся на остаточную стоимость основного средства надо восстановить, поскольку оно больше не используется для облагаемых НДС операций. Причем, восстановленный налог не учитывается при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

На наш взгляд, этого делать не нужно. Прежде всего, потому, что налоговым законодательством не предусмотрена обязанность организации по восстановлению и уплате в бюджет сумм НДС на остаточную стоимость имущества. Организация использовала основное средство для облагаемых НДС операций. Налог она приняла к вычету в полном объеме правомерно. А дальнейшее изменение в использовании имущества значения не имеет. К такому же выводу пришел и Высший арбитражный суд (постановление ВАС от 11.11.03 № 7473/03).

Еще один вопрос связан с вычетом суммы НДС, уплаченной за демонтаж и утилизацию основных средств. По общему правилу вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления облагаемых НДС операций (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Если основное средство ликвидируется, объект налогообложения по НДС отсутствует (ст. 146 НК РФ). Поэтому у фирмы отсутствуют основания для принятия к вычету входного НДС по услугам демонтажа и утилизации. Включить его в расходы в целях налогообложения также проблематично. Налоговики принимают НДС, в случаях, предусмотренных статьей 170 НК РФ, а наш случай под эту статью не подпадает.

Не забудьте про транспортный налог

Обратите внимание, согласно статье 357 НК РФ лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаются плательщиками транспортного налога. Даже если вы в налоговом периоде ликвидируете автомобиль, надо начислить налог за те месяцы, в течение которых он был зарегистрирован на организацию, включая месяц снятия с учета (п. 3 ст. 362 НК РФ). Уплатить налог в бюджет надо будет в порядке и сроки, которые установлены законом субъекта Российской Федерации, на территории которого находился этот автомобиль (п. 1 ст. 363 НК РФ).

Оформление первички

При списании основных средств оформляется акт унифицированной формы № ОС-4 или № ОС-4а (при списании транспортного средства).

В нашем примере оформлен акт (2 экз.) на списание автомобиля (по форме № ОС-4а). Первый экземпляр вместе с документом, подтверждающим снятие автомобиля с учета в ГИБДД, передают в бухгалтерию. Второй экземпляр остается у материально ответственного работника. На его основании он сдает на склад запчасти и материалы, полученные при ликвидации.

Бухгалтер делает в инвентарной карточке (форма № ОС-6) отметку о выбытии объекта. Инвентарные карточки по выбывшим объектам надлежит хранить отдельно в течение срока, определенного приказом руководителя организации. При ликвидации автотранспортного средства в бухгалтерии должны быть документы об утилизации лома или утиля (сдача в металлолом, вывоз на свалку и т.п.).

Запчасти, пригодные к дальнейшему употреблению сдаются на склад с оформлением приходного ордера по форме № М-4. Передача указанных запчастей со склада в производство (например, в ремонтный цех) оформляется требованием-накладной по форме № М-11. Если запчасти продаются на сторону, то заведующий складом (кладовщик) оформляет накладную на отпуск материалов на сторону по форме № М-15.

В некоторых случаях в сложных основных средствах, которые состоят из нескольких конструктивно сочленённых предметов, но числятся в бухгалтерском и налоговом учёте как единый инвентарный объект, возникает необходимость удалить более не нужный механизм без последующего его восстановления. Сам же объект при этом сохраняет свои функциональные способности и продолжает использоваться в предпринимательской деятельности. Осуществляется это посредством частичной ликвидации объекта. Нередко частичная ликвидация объекта основных средств проводится и в отношении недвижимого имущества, когда сносятся часть здания или пристройка к нему, непригодные для дальнейшего использования.

Документальное оформление
Ни бухгалтерское, ни налоговое законодательство не дают определения данному понятию. В Положении по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» (ПБУ 6/01) (утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н) и НК РФ лишь упоминается, что в случае частичной ликвидации основного средства изменяется первоначальная стоимость объекта основных средств (п. 14 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ).

Поскольку нормативные правовые акты по бухгалтерскому и налоговому учёту не содержат норм, касающихся частичной ликвидации основного средства, то остаётся обратиться к правилам, регулирующим выбытие объектов.

Любому выбытию предшествует заключение комиссии о невозможности использования основного средства. Исходя из этого процесс частичной ликвидации объекта начинается с создания комиссии. Ликвидационная комиссия может назначаться для решения вопроса о частичной ликвидации конкретного основного средства либо создаваться на длительный срок (обычно на календарный год) и осуществлять свою деятельность на постоянной основе.

Если же в организации на постоянной основе существует комиссия, занимающаяся вопросами определения пригодности дальнейшего использования объектов основных средств, возможности и эффективности их восстановления, то именно её и целесообразно задействовать при частичной ликвидации.

В состав такой комиссии желательно включить главного бухгалтера или другого представителя бухгалтерии (к примеру, бухгалтера по учёту основных средств), а также лицо, на которое возложена ответственность за сохранность данного объекта. Для участия в работе комиссии организация вправе приглашать специалистов различных инспекций, на которые в соответствии с законодательством РФ возложены функции по регистрации и надзору за отдельными видами имущества (п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).

Комиссия после осмотра объекта, как и в случаях обычного списания объекта основных средств, с помощью необходимой технической документации определяет его пригодность к дальнейшему использованию. При этом она, в частности (п. 77 методических указаний):
• выявляет конкретные части (предметы, входящие в состав объекта), подлежащие частичной ликвидации;
• принимает решение о частичной ликвидации объекта основных средств;
• составляет и подписывает акт о частичной ликвидации объекта основных средств и передаёт этот акт на утверждение руководителю организации.

Если в выбывающей части объекта либо в отдельных её узлах и деталях имеются цветные и драгоценные металлы, то комиссия обеспечивает и контролирует изъятие их для последующей передачи на аффинаж. Кроме того, комиссия осуществляет контроль за определением веса (количества) извлечённых цветных и драгоценных металлов, передачей их на склад и оформлением соответствующих документов.

Принятое комиссией решение надлежит зафиксировать в акте о частичной ликвидации объекта основных средств.

С начала прошлого года в бухгалтерском учёте используются формы первичных учётных документов, утверждённые руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено его ведение (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 11.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»). В качестве таковых могут быть первичные документы, самостоятельно разработанные экономическим субъектом. В этом случае они должны содержать обязательные реквизиты, приведённые в пункте 2 статьи 9 закона № 402-ФЗ. В то же время организации вправе продолжать использовать формы первичных учётных документов, приведённые в альбомах унифицированных форм.

Постановлением Госкомстата России от 21.01.03 № 7 были утверждены унифицированные формы актов о списании отдельного объекта (форма № ОС-4), автотранспортных средств (форма № ОС-4а), группы объектов (форма № ОС-4б). Организация может дополнить необходимыми реквизитами подходящую ей унифицированную форму акта на списание либо, взяв за основу одну из указанных форм, разработать и утвердить собственную форму акта.

Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами ликвидационной комиссии и утверждается руководителем организации или иным уполномоченным им лицом. Один экземпляр акта передаётся в бухгалтерию, второй остаётся у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств.

Акт о частичном списании (ликвидации) основного средства может быть полностью оформлен только после завершения всей процедуры частичной ликвидации этого объекта, ведь, как было сказано выше, комиссия должна осуществлять контроль за изъятием из списываемых в составе объекта основных средств материальных ценностей, в том числе цветных и драгоценных металлов.

На основании акта, утверждённого руководителем организации, при использовании унифицированных форм первичных документов бухгалтерия осуществляет соответствующую запись о частичной ликвидации объекта в инвентарной карточке (форма № ОС-6) этого объекта либо в инвентарной книге учёта объектов основных средств (форма № ОС-6б) (п. 80 методических указаний). После утверждения акта руководителем организации издаётся приказ о частичной ликвидации объекта.

Выше приводилось, что в результате частичной ликвидации основных средств нередко остаются детали и материалы, пригодные для дальнейшего использования. Данные материалы принимаются к бухгалтерскому учёту по их фактической (рыночной) стоимости (п. 9 Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н). В случае частичной ликвидации объекта недвижимости составляются акт о разборке временных (нетитульных) сооружений по форме № КС-9 и акт об оценке подлежащих сносу (переносу) зданий, строений, сооружений и насаждений по форме № КС-10 (указанные формы утв. постановлением Госкомстата России от 11.11.99 № 100). При оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, можно воспользоваться актом по форме № М-35 (утв. постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а).

Стоимость ликвидируемой части объекта
Выше приводилось, что в случае частичной ликвидации основного средства изменяется его первоначальная стоимость. Порядок определения указанной стоимости не установлен ни нормативными правовыми актами бухгалтерского учёта, ни налоговым законодательством. В зависимости от конкретных обстоятельств и видов основных средств можно использовать один из нижеприведённых способов оценки ликвидируемой части объекта.

Долю ликвидируемой части основного средства можно попытаться определить пропорционально какому-либо физическому показателю, характерному для данного объекта. Так, при проведении частичной ликвидации недвижимого имущества, в результате которой изменяется его площадь, стоимость ликвидируемой части вполне уместно определить из пропорций её площадей — выводимой из эксплуатации и первоначальной.

Организация на основании сведений о площади объекта недвижимости, указанных в правоустанавливающих и (или) инвентаризационных документах, рассчитывает долю ликвидируемой части в общей площади объекта. Затем исходя из рассчитанной доли определяется первоначальная стоимость остающейся части основного средства и сумма амортизации, относящаяся к этой части, а также остаточная стоимость ликвидируемой части.

Пример 1
Организации принадлежит производственное здание общей площадью 900 кв. м. В связи с произошедшим в здании пожаром часть помещения площадью 72 кв. м была ликвидирована. Новая площадь помещений, 828 кв. м (900 – 72), после регистрации в БТИ указана в паспорте объекта недвижимости. Акт о частичной ликвидации объекта утверждён руководителем организации 24 января 2014 года. Первоначальная стоимость помещения составляла 12 600 000 руб., сумма амортизации, начисленной к моменту окончания работ по ликвидации части здания, — 6 111 000 руб. В бухгалтерском и налоговом учёте амортизация по объекту начислялась линейным методом, срок полезного использования помещения, установленный организацией при его принятии к учёту, — 200 месяцев (сумма ежемесячно начисляемой амортизации до момента частичной ликвидации — 63 000 руб. (12 600 000 руб. / 200 мес.)).
Удельный вес ликвидируемой части в общей площади помещения равен 8 % (72 кв. м : 900 кв. м х 100 %). Исходя из этого первоначальная стоимость ликвидируемой части помещений составила 1 008 000 руб. (12 600 000 руб. х 8 %), сумма начисленной амортизации, приходящаяся на эту часть, — 488 880 руб. (6 111 000 руб. ? 8 %).
В январе на дату утверждения руководителем организации акта о частичной ликвидации помещения организация уменьшает на указанные величины первоначальную стоимость здания и начисленную по нему амортизацию. Стоимость, по которой здание будет учитываться в бухгалтерском и налоговом учёте после окончания работ по его частичной ликвидации, — 11 592 000 руб. (12 600 000 – 1 008 000), сумма начисленной амортизации — 5 622 120 руб. (6 111 000 – 488 880), остаточная стоимость — 5 969 880 руб. (11 592 000 – 5 622 120).

При частичной ликвидации сложного объекта при известной стоимости всех отдельных предметов, входящих в его состав, определить стоимость выводимой части объекта будет не столь уж и сложно. Сведения о первоначальной стоимости ликвидируемой части основного средства берутся из первичных документов, полученных от поставщика при покупке данного предмета. Если же проводится частичная ликвидация сложного основного средства, созданного организацией самостоятельно, первоначальная стоимость ликвидируемой части определяется (если это представляется возможным) на основании первичных документов, оформленных при принятии объекта к учёту.

Располагая сведениями о первоначальной стоимости выводимого из эксплуатации предмета, исходя из принятого способа начисления амортизации по объекту и срока полезного использования, которые были приняты при вводе основного средства в эксплуатацию, рассчитывается сумма начисленной амортизации, относящейся к этому предмету, и его остаточная стоимость.

Пример 2
В сложное основное средство входит конструктивно обособленный предмет стоимостью 1 560 000 руб. Данный предмет ликвидируется после 71 месяца эксплуатации объекта. Первоначальная стоимость основного средства — 9 984 000 руб., при его вводе в эксплуатацию был установлен линейный способ начисления амортизации и срок полезного использования 96 месяцев.
За время эксплуатации основного средства до момента частичной его ликвидации по нему начислена амортизация в сумме 7 384 000 руб. (9 984 000 руб. / 96 мес. х 71 мес.). Из неё на ликвидируемый предмет приходится 1 153 750 руб. (1 560 000 руб. : 96 мес. х 71 мес.).
Таким образом, первоначальная стоимость основного средства после частичной его ликвидации составит 8 424 000 руб. (9 984 000 – 1 560 000), сумма начисленной амортизации — 6 230 250 руб. (7 384 000 – 1 153 750), остаточная стоимость — 2 193 750 руб. (8 424 000 – 6 230 250). Остаточная же стоимость ликвидируемого предмета при этом равна 406 250 руб. (1 560 000 – 1 153 750).

При частичной ликвидации основного средства возможно использование способа процентного отношения (письмо Минфина России от 27.08.08 № 03-03-06/1/479). Комиссия при принятии решения о списании части объекта основного средства вправе самостоятельно определить долю ликвидируемой части объекта, исчисляемую в процентном отношении к общей его стоимости, указав её в акте о частичной ликвидации объекта. Исходя из установленной доли, организация сначала рассчитывает первоначальную стоимость и начисленную сумму амортизации, приходящиеся на ликвидируемую часть основного средства, а затем определяет стоимость оставшейся части и сумму амортизации, относящейся к этой части.

Пример 3
Несколько изменим условие примера 2: при неизменности сумм первоначальной стоимости основного средства и начисленной амортизации 9 984 000 и 7 384 000 руб. комиссией установлена доля ликвидируемой части объекта в размере 15 % от его первоначальной стоимости.
Из общих сумм первоначальной стоимости основного средства и начисленной амортизации на ликвидируемую часть приходится соответственно 1 497 600 руб. (9 984 000 руб. х 15 %) и 1 107 600 руб. (7 384 000 руб. х 15 %).
После ликвидации части основного средства его первоначальная стоимость составит 8 486 400 руб. (9 984 000 – 1 497 600), сумма начисленной амортизации — 6 276 400 руб. (7 384 000 – 1 107 600), остаточная стоимость — 2 210 000 руб. (8 486 400 – 6 276 400), остаточная стоимость ликвидируемой части объекта — 390 000 руб. (1 497 600 – 1 107 600).

Если стоимость ликвидируемой части основного средства невозможно определить ни одним из указанных выше способов, остаётся обратиться к услугам независимого оценщика. Но вместо оценки рыночной стоимости остающейся или выбывающей части объекта оценщик в этом случае должен определить первоначальную стоимость ликвидируемой части основного средства либо долю, приходящуюся на эту часть.

Бухгалтерский учёт
Частичная ликвидация, как отмечено выше, является одним из частных случаев выбытия основных средств. Поэтому отражается она в бухгалтерском учёте в общем порядке.

Стоимость выбывающего основного средства, в нашем случае — стоимость ликвидируемой части основного средства, на основании пункта 29 ПБУ 6/01 подлежит списанию с бухгалтерского учёта. Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н) рекомендует использовать при списании стоимости основного средства специальный субсчёт «Выбытие основных средств», открываемый к счёту 01 «Основные средства». В дебет этого субсчёта списывается доля первоначальной (восстановительной) стоимости, приходящаяся на ликвидируемую часть основного средства, в корреспонденции с субсчётом учёта основных средств. В кредит же субсчёта «Выбытие основных средств» списывается соответствующая часть суммы амортизации, начисленной за фактический срок полезного использования объекта.

Выше приводилось, что при частичной ликвидации основного средства организация может получить детали, узлы и агрегаты, пригодные для использования, а также иные материалы. Они согласно пункту 79 методических указаний приходуются по текущей рыночной стоимости на дату частичной ликвидации объекта.
Доходы и расходы от выбытия части объекта в бухгалтерском учёте отражаются в том отчётном периоде, к которому они относятся. При этом они подлежат зачислению на счёт прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов (п. 31 ПБУ 6/01).

После частичной ликвидации основное средство продолжает использоваться, стало быть, по нему следует начислять амортизацию. Начисление амортизации надлежит производить с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения частичной ликвидации, до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учёта.

Стоимость основного средства после частичной ликвидации изменяется в сторону уменьшения, в связи с чем изменяется и сумма амортизационных начислений. Срок же полезного использования в силу абзаца 6 пункта 20 ПБУ 6/01 организация может пересмотреть лишь в случае улучшения (повышения) технико-экономических показателей функционирования объекта в результате проведённой реконструкции или модернизации. Возможность же изменения срока полезного использования при частичной ликвидации объекта нормативными правовыми актами бухгалтерского учёта не закреплена. Поскольку срок полезного использования не может быть изменён ни в сторону увеличения, ни в сторону уменьшения, то амортизацию по оставшейся части основного средства следует начислять из его новой остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования.

Продолжение примера 1
Уточним условие: за разборку ликвидируемой части производственного помещения сторонней организации было перечислено 54 870 руб., в том числе НДС 8370 руб., рыночная стоимость материалов, полученных при ликвидации, — 52 650 руб.
В январе на дату утверждения руководителем организации акта о частичной ликвидации помещения в бухгалтерском учёте организации осуществляются следующие записи:
Дебет 01 субсчёт «Выбытие основных средств» Кредит 01
— 1 008 000 руб. — списана первоначальная стоимость ликвидируемой части здания;
Дебет 02 Кредит 01 субсчёт «Выбытие основных средств»
— 463 680 руб. — списана начисленная сумма амортизации по выбываемой части объекта;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчёт «Выбытие основных средств»
— 544 320 руб. (1 008 000 – 463 680) — в прочих расходах учтена остаточная стоимость выбываемой части здания;
Дебет 10 Кредит 91-1
— 52 650 руб. — приняты к учёту МПЗ, полученные при ликвидации части здания;
Дебет 91-2 Кредит 60
— 46 500 руб. (54 870 – 8370) — учтены расходы по ликвидации части основного средства;
Дебет 19 Кредит 60
—?8370 руб. — выделена сумма НДС, предъявленная подрядчиком за услуги по разборке части здания.
Стоимость, по которой здание будет учитываться в бухгалтерском учёте после окончания работ по его частичной ликвидации, — 11 592 000 руб. (12 600 000 – 1 008 000), сумма начисленной амортизации — 5 622 120 руб. (6 111 000 – 488 880), остаточная стоимость — 5 969 880 руб. (11 592 000 – 5 622 120).
Здание на момент завершения работ по частичной его ликвидации эксплуатировалось 97 мес. (6 111 000 руб. / (12 600 000 руб. : 200 мес.)), оставшийся срок его эксплуатации — 103 мес. (200 – 97). Исходя из этого сумма амортизации в феврале по объекту составит 57 960 руб. ((5 969 880 руб. : 103 мес. х 1 мес.) = (11 592 000 руб. : 200 мес. х 1 мес.)):
Дебет 20 Кредит 02
—?57 960 руб. — начислена амортизация по производственному зданию.
Данная проводка будет повторяться ежемесячно по август 2022 года включительно (103 мес. (11 + 12 + 12 + 12 + 12 + 12 + 12 + 12 + 8)).

Начисление амортизации по оставшейся части основного средства продолжается даже и в том случае, если после частичной ликвидации его первоначальная стоимость окажется менее 40 000 руб., поскольку изначально объект был принят к учёту как основное средство. Амортизировать такой объект также необходимо до полного списания его стоимости на расходы либо до момента его выбытия.

В случае частичной ликвидации полностью самортизированного объекта основных средств его стоимость корректируется в бухгалтерском учёте в том же порядке, который используется по недоамортизированным основным средствам. То есть первоначальная стоимость полностью самортизированного основного средства уменьшается на стоимость ликвидированной части, а сумма начисленных амортизационных отчислений — на сумму амортизации, приходящейся на ликвидированную часть. Единственная особенность состоит в том, что суммы, на которые корректируются первоначальная стоимость и начисленная амортизация, совпадают. Таким образом, остаточная стоимость частично ликвидированного основного средства, отражаемая в бухгалтерском учёте, не изменится. Ведь как до проведения частичной ликвидации, так и после её завершения остаточная стоимость полностью самортизированного объекта равна нулю.

Продолжение следует

ВАЖНО:

Поскольку нормативные правовые акты по бухгалтерскому и налоговому учёту не содержат норм, касающихся частичной ликвидации основного средства, то остаётся обратиться к правилам, регулирующим выбытие объектов.

С начала прошлого года в бухгалтерском учёте используются формы первичных учётных документов, утверждённые руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено его ведение. В качестве таковых могут быть первичные документы, самостоятельно разработанные экономическим субъектом.

При оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, можно воспользоваться актом по форме № М-35.

Организация сначала рассчитывает первоначальную стоимость и начисленную сумму амортизации, приходящиеся на ликвидируемую часть основного средства, а затем определяет стоимость оставшейся части и сумму амортизации, относящейся к этой части.

Начисление амортизации надлежит производить с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения частичной ликвидации, до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учёта.

Начисление амортизации по оставшейся части основного средства продолжается даже и в том случае, если после частичной ликвидации его первоначальная стоимость окажется менее 40 000 руб., поскольку изначально объект был принят к учёту как основное средство.

Леонид ИОФФЕ, аудитор

Печать (Ctrl+P)

Частичная ликвидация основных средств с оприходованием материалов (через выбытие)

На практике возникают случаи, когда необходимо отразить частичную ликвидацию основных средств. При этом особых требований к учету операций по частичной ликвидации, а также методики отражения частичной ликвидации в нормативных актах не содержится. О частичной ликвидации упоминается лишь в контексте изменения первоначальной стоимости объекта (п. 2 ст. 257 НК РФ, п. 14 ПБУ 6/01 «Учет основных
средств”, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, далее – ПБУ 6/01).
Для правильного отражения таких операций организация может самостоятельно определить методику учета частичной ликвидации, выбрав один из вариантов, а именно: через выбытие объекта или посредством его разделения.
Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01).
Выбытие объекта основных средств имеет место в случае продажи, прекращения использования вследствие морального или физического износа, ликвидации при аварии, стихийном бедствии и иной чрезвычайной ситуации, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, паевой фонд, передачи по договору мены, дарения, внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности, выявления недостачи или порче активов при их инвентаризации, частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции, в иных случаях.
При выбытии объекта основных средств, как правило, создается специальная комиссия,
которая определяет целесообразность (пригодность) дальнейшего использования
объекта, возможность и эффективность его восстановления, а также, учитывая
компетенцию, может ответить на вопросы, касающиеся возможности использования
отдельных деталей, узлов, материалов выбывающего объекта с учетом оценки согласно
текущей рыночной стоимости и пр.
Для фиксации полученных результатов, касающихся выбытия основных средств,
организация может разработать собственные формы документов, в которых будут
отражены результаты списания объектов основных средств (ст. 9 Федерального закона
от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете”) или воспользоваться
унифицированными формами (Постановление Госкомстата РФ от 21.01.2003 № 7) с
занесением результатов о списании объектов основных средств в соответствующие
разделы следующих документов:

  • Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)
  • Акт о списании автотранспортных средств (форма № ОС-4а);
  • Акт о списании групп объектов основных средств (форма № ОС-4б).

В случаях достройки, дообрудования, реконструкции, модернизации, частичной
ликвидации и переоценки основных средств допускается изменение первоначальной
стоимости, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету (п. 14 ПБУ 6/01).
При этом при частичной ликвидации годовую сумму амортизации следует определять по
аналогии с порядком расчета после модернизации (реконструкции, достройки,
дообрудования) объектов, учитывая новую остаточную стоимость основного средства и
оставшийся срок его полезного использования (п. 60 Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003
№ 91н, письмо Минфина России от 15.12.2009 № 03-05-05-01/81).
При выбытии основного средства выполняется списание первоначальной стоимости
объекта со счета 01 «Основные средства” и начисленной амортизации со счета 02
«Амортизация основных средств”. При этом согласно п. 22 ПБУ 6/01 необходимо
последний раз начислить амортизацию в месяце выбытия.
Разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации
(остаточная стоимость) определяется при списании объекта основных средств на счете
01 «Основные средства”. Для этого предназначен субсчет 01.09 «Выбытие основных
средств”. Остаточная стоимость объекта основных средств относится в дебет счета
91.02 «Прочие расходы” с последующим списанием на финансовые результаты (убыток
от выбытия).
Согласно п. 79 Методических указаний детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта
основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также
другие материалы приходуются по текущей рыночной стоимости на дату списания
объектов основных средств.
В целях налогового учета стоимость материалов или иного имущества при демонтаже
или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (кроме
уничтожаемых) включается в состав внереализационных доходов (п. 13 ст. 250 НК РФ)
в периоде оприходования. При этом оценка стоимости материалов производится исходя
из рыночных цен с учетом положений статьи 105.3 НК РФ (п. 5, п. 6 ст. 274 НК РФ).
Стоимость материально-производственных запасов и прочего имущества, полученных
при демонтаже (разборке) при ликвидации выводимых из эксплуатации основных
средств, учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли организаций по
мере отпуска в производство (письмо Минфина России от 10.08.2012 № 03-03-
06/1/400).
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли
организаций расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (за
исключением случая продажи с убытком), включая суммы недоначисленной в
соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации,
включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и
реализацией. Такие расходы можно учесть единовременно на дату подписания
ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного
средства (письмо Минфина России от 09.07.2009 № 03-03-06/1/454).
При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные
затраты (ст. 252 НК РФ). С учетом этого комиссия в акте о частичной ликвидации
указывает причины частичной ликвидации амортизируемого имущества (модернизация,
реконструкция или иная причина), а также определяет долю ликвидируемого
имущества, исчисляемую в процентном отношении амортизируемого имущества,
которая учитывается при расчете первоначальной (остаточной) стоимости и
начисленной амортизации, приходящихся на ликвидируемое имущество (письмо
Минфина России от 27.08.2008 № 03-03-06/1/478).
При положительной реализации ликвидированной части амортизированного имущества
(п. 1 ст. 268 НК РФ) налогоплательщик имеет право уменьшить доходы от данной
операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества (п. 1 ст. 257 НК РФ).
В целях налога на имущество частичная ликвидация основного средства изменяет
величину его остаточной стоимости и, следовательно, базу по налогу на имущество
организаций (п. 1 ст. 375, п. 4 ст. 376 НК РФ).
Более подробно о налоге на имущество см. практический пример «Приобретение
движимого и недвижимого имущества с 01.01.2013 г.”.
Рассмотрим пример, в котором организация проводит частичную ликвидацию основного
средства. Материальные ценности, оставшиеся после ликвидации основного средства,
приходуются на склад по цене возможной реализации (рыночной стоимости). По
оставшейся части объекта продолжает начисляться амортизация с учетом новой
остаточной стоимости основного средства и оставшегося срока полезного
использования.
Пример
Организация ООО «ОптТоргСити” имеет на балансе единый недвижимый
комплекс, частью которого является пристройка, используемая как складское
помещение. Эту часть здания более ранней постройки решено ликвидировать в
целях оптимизации хозяйственной деятельности. По приказу руководителя
комплекс делится на два отдельных объекта (пропорционально площади).
Одновременно с этим основное средство, имеющее один инвентарный номер,
списывается полностью и сразу принимается к учету как два новых инвентарных
объекта. Часть здания ликвидируется по причине ветхости. Демонтаж произведен
силами подрядчика. Материалы, оставшиеся после частичной ликвидации
основного средства, оприходованы по рыночной стоимости.
Выполняются следующие хозяйственные операции:

1. Расчет суммы амортизации до решения о частичной ликвидации
объекта (оформление ведомости амортизации ОС).
2. Списание основного средства (оформление акта о списании объекта
основных средств по форме ОС-4).
3. Принятие к учету двух новых объектов недвижимости в качестве основных средств (составление акта приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1а).
4. Учет выполненных работ по демонтажу объекта основных средств (регистрация акта оказанных услуг и счета-фактуры поставщика).
5. Списание основного средства (ликвидация объекта) (оформление акта о списании объекта основных средств по форме ОС-4).
6. Оприходованы материальные ценности после ликвидации основного средства (оформление приходного ордера по форме № М-4, акта о списании объекта основных средств по форме ОС-4).
7. Расчет суммы амортизации нового объекта (после разделения) (оформление ведомости амортизации ОС).

Пошаговая инструкция:

в программе 1С:Бухгалтерия 8 (ред. 3.0)

выбытие4_БП

См. также

Продажа объекта недвижимости

Выбытие основного средства по причине непригодности (неполная амортизация)

Частичная ликвидация основных средств с оприходованием материалов (с выделением части объекта ОС)

Ликвидация основных средств с оприходованием материалов

Реализация безвозмездно полученного имущества

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх