Налог у источника

V. Порядок заполнения Раздела 2 «Расчет налоговой базы и суммы налога по доходам,

5.1. В Разделе 2 формы Декларации 3-НДФЛ налогоплательщики делают расчет общего размера налогооблагаемого дохода, налоговой базы и величины налога, которые они должны уплатить (доплатить) в бюджет либо получить (вернуть) из бюджета, по доходам, которые облагаются по ставке, указанной в поле показателя 001 Раздела 2.

5.2. Если налогоплательщик в налоговом периоде получил доходы, облагаемые по разным налоговым ставкам, тогда расчет налоговой базы и размер налога необходимо заполнять для каждого дохода с разной ставкой налога на отдельном листе.

5.3. Общий размер дохода, который был получен налогоплательщиком в налоговом периоде, за который подается Декларация 3-НДФЛ, (строка 010), который облагается по ставке, указанной в поле показателя 001 Раздела 2 формы Декларации 3-НДФЛ, вычисляется складыванием сумм дохода, который облагается по соответствующей ставке налога, указанных в строках 070 Листа А (по доходам, полученным в пределах РФ), строках 070 Листа Б (при получении доходов вне РФ), общей суммы дохода от предпринимательской, адвокатской деятельности и частной практики, указанной в подпункте 3.1 Листа В, а также суммы ранее предоставленного инвестиционного налогового вычета, указанной в подпункте 3.2 Листа Е2, подлежащей восстановлению. При заполнении этой строки не берется в учет сумма доходов от дивидендов и от прибыли подконтрольных зарубежных компаний.

5.4. Общая сумма доходов, исключая доходы от дивидендов и от сумм прибыли подконтрольных зарубежных компаний, которая не облагается налогом (строка 020) согласно с абзацем седьмым п. 8 и п. 28, 33, 39 и 43 ст. 217 НК РФ, переносится из п. 10 либо подпункта 11.2 Листа Г.

5.5. Общая сумма доходов, исключая доходы от дивидендов и от сумм прибыли подконтрольных зарубежных компаний, которая облагается налогом (строка 030), подсчитывается при вычитании из показателя по строке 010 показателя по строке 020.

5.6. Сумма налоговых вычетов, которая уменьшает налоговую базу (строка 040), вычисляется методом складывания таких показателей:

  • суммы профессиональных налоговых вычетов, которые предусмотрены ст. 221 НК РФ (подпункт 3.2 Листа В);
  • суммы имущественных налоговых вычетов по расходам, которые понесены на новое строительство или приобретение имущества, которые предусмотрены ст. 220 НК РФ (сумма значений показателей в подпунктах 2.5, 2.6, 2.8 и 2.9 Листа Д1.).
  • размеры имущественных налоговых вычетов по доходам от продажи имущества, от изъятия имущества для государственных либо муниципальных нужд, которые предусмотрены ст.220 НК РФ (п. 4 Листа Д2);
  • размеры стандартных и социальных налоговых вычетов, которые предусмотрены ст. 218 и 219 НК РФ (п. 4 Листа Е1), размеры инвестиционного налогового вычета, который предусмотрен «подпунктом 2 п. 1 ст. 219.1» НК РФ (подпункт 3.1 Листа Е2);
  • размеры профессиональных налоговых вычетов, которые предусмотрены ст. 221 НК РФ и размеры налоговых вычетов при продаже долей в уставном капитале и при уступке права требования по договору участия в долевом строительстве, которые предусмотрены ст. 220 НК РФ (подпункт 8.1 Листа Ж).

В случае, когда расчет налоговой базы и суммы налога происходит по отношению к доходам, которые облагаются не по налоговой ставке 13 процентов, тогда в строке 040 ставится ноль.

5.7. Сумма расходов, которая принимается в уменьшение полученных доходов (строка 050), вычисляется методом сложения таких значений:

  • размер расходов (убытков) по операциям с ценными бумагами и операциям с фин. инструментами срочных сделок согласно со ст. 214.1, 214.3, 214.4 НК РФ, которые указываются в подпункте 11.3 Листа З;
  • размеры расходов по операциям, которые были совершены налогоплательщиком в рамках участия в инвестиционных товариществах согласно со ст. 214.5 НК РФ, которые указываются в подпункте 7.3 Листа И.

5.8. Размеры налоговых вычетов (строка 040) и расходов, которая принимается в уменьшение полученных доходов (строка 050), в совокупности не может быть больше значения показателя строки 030.

5.9. Общий размер доходов от дивидендов и (или) в виде сумм прибыли подконтрольных зарубежных компаний (строка 051) вычисляется отталкиваясь из сумм этих видов доходов, которые облагаются по соответствующей ставке налога, которые указаны в строках 080 Листа А (по отношению к доходам от дивидендов, которые были получены в пределах РФ) и в строках 070 Листа Б (по отношению к доходам от дивидендов, которые были получены от зарубежных организаций, или сумм прибыли подконтрольных зарубежных компаний).

5.10. Налоговая база отражается по строке 060 и вычисляется как разница между общей суммой дохода, исключая доходы от дивидендов и в виде сумм прибыли подконтрольных зарубежных компаний, которые облагаются налогом (строка 030), общей суммой доходов от дивидендов и (либо) в виде сумм дохода подконтрольных зарубежных компаний (строка 051), и общей суммой налоговых вычетов (строка 040) и расходов, которые принимаются в уменьшение полученных доходов, отражаемых по строке 050. Если итог получается отрицательным либо равным нулю, тогда в строке 060 нужно ставить нуль.

5.11. Для расчета размера налога по доходам, которые облагаются по определенной ставке налога, подлежащей уплате (доплате) либо возврату из бюджета, налогоплательщик должен указать:

  • в строке 070 — общий размер налога к уплате, который, исключая случаи расчета суммы налога по доходам от долевого участия в организации в виде дивидендов, вычисляется путем умножения налоговой базы, которая отражена в строке 060, на соответствующую налоговую ставку (в %). Причем, сумма налога к уплате в отношении доходов от долевого участия в организации в виде дивидендов вычисляется путем сложения значений показателей, которые указываются в отношении этого вида дохода в строках 090 Листа А и 120 Листа Б;
  • в строке 080 – общая сумма налога, которая удержана у источника выплаты дохода, определяющаяся методом сложения сумм налога, которые удержаны у источника выплаты дохода, облагаемого по аналогичной ставке налога, указанных в строках 100 Листа А;
  • в строке 090 – общая сумма налога, которая была удержана у источника выплаты дохода согласно с подпунктом 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, по отношению к доходам в виде материальной выгоды.

Эту строку заполняет налогоплательщик – налоговый резидент РФ, который получил от налогового органа подтверждение права на имущественный налоговый вычет по расходам, которые он понес на новое строительство или приобретение имущества, предусмотренный ст. 220 НК РФ, после того, как налог с дохода в виде материальной выгоды, которая была получена от экономии на % за пользование ими заемными (кредитными) средствами, выданными на новое строительство или приобретение в пределах РФ жилого дома, квартиры, комнаты либо доли (долей) в них, земельных участков, которые были предоставлены для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых размещены приобретаемые жилые дома/доля (доли) в них, был фактически удержан налоговыми агентами по ставке налога 35 %.

Строку 090 необходимо заполнять только для расчета размера налога на доходы физлиц, который облагается по ставке 35 %. Если налоговая база и сумма налога рассчитывается по отношению к доходам, которые облагаются по другим ставкам налога, в этой строке ставится нуль;

  • в строке 100 — сумма фактически уплаченного налогоплательщиком за отчетный налоговый период налога в виде авансовых платежей, которая подлежит зачету (значение показателя переносится из подпункта 3.4 Листа В);
  • в строке 110 — общая сумма фиксированных авансовых платежей, которая была уплачена налогоплательщиком и которая подлежит зачету в соответствии с «п. 5 ст. 227.1» НК РФ, но не больше размера налога, исчисленной из фактически полученного налогоплательщиком дохода за налоговый период, от трудовой деятельности по найму у физлиц основываясь на патенте, выданном согласно с ФЗ от 25.07.2002 N 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ»;
  • в строке 120 — общая сумма налога, которая была уплачена вне РФ и которая подлежит зачету в РФ (совокупность значений строк 130 Листа Б);
  • в строке 121 — сумма налога, исчисленная к уплате (доплате) в бюджет, по доходам, которые облагаются по ставке, указанной в поле показателя 001 Раздела 2 формы Декларации 3-НДФЛ.

Показатель в строке 121 определяется как разность значений в строке 070 и строках 080, 090, 100, 110, 120. Если итог получится меньше либо равный нулю, тогда в строке 121 ставим нуль;

  • в строке 122 — размер налога, который был уплачен в связи с применением патентной системы налогообложения, подлежащий зачету согласно с положениями «п. 7 ст. 346.45» НК РФ;
  • в строке 123 – размер торгового сбора, который был уплачен в налоговом периоде, подлежащий зачету согласно с положениями «п. 5 ст. 225» НК РФ;
  • в строке 130 – размер налога, который подлежит уплате (доплате) в бюджет, по доходам, облагаемым по ставке, которая указана в поле показателя 001 Раздела 2.

Значение показателя строки 130 вычисляется как разность показателей строки 121 и строк 122 и 123;

  • в строке 140 – размер налога, который должен быть возвращен из бюджета. Этот показатель вычисляется как разность показателей сумм строк 080, 090, 100, 110 и строки 070. Если результат получите меньше либо равным нулю, тогда в строке 140 ставим нуль.

Глава 20. УДЕРЖАНИЕ НАЛОГА У ИСТОЧНИКА ВЫПЛАТЫ

Статья 161. Порядок удержания налога у источника выплаты

1. Следующие лица (налоговые агенты) обязаны удерживать налог у источников выплаты:

1) юридические лица, а также в установленных настоящим Кодексом случаях их обособленные подразделения, которые производят выплаты ра- ботающим по найму физическим лицам;

2) физические лица — индивидуальные предприниматели, которые осу- ществляют выплаты физическим липам, работающим у них по найму;

3) физические и юридические лица, выплачивающие пенсии, стипендии и пособия другим лицам, за исключением государственных пенсий, стипен- дий и пособий;

4) юридические лица-резиденты, которые выплачивают дивиденды фи- зическим и юридическим лицам;

5) физические и юридические лица, которые выплачивают проценты физическим и юридическим лицам;

6) физические и юридические лица, которые осуществляют платежи, предусмотренные в статье 164 настоящего Кодекса;

7) физические и юридические лица, выплачивающие выигрыши по обли- гациям, лотереям, призы (выигрыши, подарки) по результатам конкурсов и соревнований.

2. Физическое или юридическое лицо, выплачивающее доход, несет ответственность за удержание и перечисление налогов в бюджет. Если суммы налога не удерживаются, лицо, выплачивающее доход, обязано внес- ти за свой счет в бюджет сумму неудержанного налога и соответствующие штрафы и проценты.

3. Физические и юридические лица, удерживающие (начисляющие) на- лог у источника выплаты согласно части 1 настоящей статьи, в том числе лица, получающие средства на выплату заработной платы в банках и дру- гих финансово-кредитных учреждениях, выполняющих отдельные виды бан- ковских операций, обязаны:

1) перечислять удержанные (начисленные) налоги, в том числе соци- альный налог в соответствии с главой 35 настоящего Кодекса, в бюджет одновременно с получением средств на выплату заработной платы, в дру- гих случаях — в течение 5-ти банковских дней после окончания месяца, в котором были произведены выплаты (платежи);

2) при выплате заработной платы выдавать физическим лицам, полу- чающим доход, по их требованию справки с указанием фамилии, инициалов, суммы и вида дохода, а также суммы удержанного налога (если налог удерживается);

3) в течение 30 дней после окончания налогового года представлять в налоговые органы по месту своего регистрационного учета в обязатель- ном порядке, а также направлять (представлять) физическим и юридичес- ким лицам, получающим (получившим) доход согласно части 1 настоящей статьи, по их требованию в течение 10 дней справки с указанием иденти- фикационного номера налогоплательщика, наименования (фамилии, имени и отчества) лица, общей суммы дохода и общей суммы налога, удержанного в отчетном году.

4. Работодатель, не являющийся основным работодателем .налогопла- тельщика, обязан удерживать подоходный налог с заработной платы по ставке 13 процентов без применения вычетов, предусмотренных статьей 139 настоящего Кодекса.

Статья 162. Удержание налога на дивиденды у источника выплаты

1. Дивиденды, выплачиваемые резидентными предприятиями, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке в 12 процентов, за иск- лючением дивидендов, выплачиваемых резидентным предприятиям.

2. Дивиденды, облагаемые налогом в соответствии с частью 1 насто- ящей статьи, не включаются в валовой доход их получателя и не подлежат дальнейшему налогообложению.

Статья 163. Удержание налога на проценты у источника выплаты

1. Проценты, выплачиваемые резидентом или постоянным учреждением нерезидента, или от имени такого учреждения, облагаются налогом у ис- точника выплаты по ставке в 12 процентов от причитающейся суммы, если доход получен из источника в Республике Таджикистан в соответствии со статьей 34 настоящего Кодекса, за исключением случаев части 2 настоя- щей статьи.

2. Проценты, в том числе по договорам финансовой аренды (лизин- га), выплачиваемые резидентным банкам, другим резидентным финансово- кредитным учреждениям (организациям), в том числе резидентным микрофи- нансовым организациям, резидентным лизинговым компаниям, не подлежат налогообложению у источника выплаты.

3. Проценты, обложенные налогом в соответствии с частью 1 настоя- щей статьи, не включаются в валовой доход их получателя — физического лица и не подлежат дальнейшему налогообложению после их выплаты этому лицу.

4. Юридическое лицо — резидент, прибыль которого подлежит обложе- нию налогом, в случае получения процентов, обложенных налогом в соот- ветствии в частью 1 настоящей статьи, включает в свой валовой доход полную сумму процентного дохода без вычета удержанного налога и имеет право на зачет этого налога, удержанного у источника выплаты, при на- личии документов, подтверждающих удержание налога у источника выплаты.

Статья 164. Удержание налога на доходы нерезидентов у источника

выплаты

1. Доход нерезидента из источника в Республике Таджикистан, опре- деляемый в статье 34 настоящего Кодекса и не относящийся к постоянному учреждению этого нерезидента, расположенному на территории Республики Таджикистан, подлежит обложению налогом у источника выплаты как вало- вой доход, без осуществления вычетов (за исключением вычета в случае налогообложения в соответствии со статьей 220 настоящего Кодекса из общей суммы, включающей налог на добавленную стоимость и подлежащей выплате нерезиденту, удержанного из этой общей суммы налога на добав- ленную стоимость), по ставкам, определенным в части 6 настоящей статьи.

2. Под выплатой дохода понимается передача денег в наличной и (или) безналичной формах, ценных бумаг, товаров, иного имущества, вы- полнение работ, оказание услуг.

3. Налогообложению у источника выплаты не подлежат выплаты в пользу нерезидентов в соответствии с частью 1 настоящей статьи, свя- занные с поставкой товаров по внешнеторговым операциям (связанные с импортом товаров) на территорию Республики Таджикистан.

4. Налогообложение доходов нерезидента у источника выплаты произ- водится независимо от распоряжения данным нерезидентом своими дохода- ми, полученными в Республике Таджикистан, в пользу третьих лиц в Рес- публике Таджикистан и (или) своих подразделений в других государствах.

5. Налог на доходы нерезидента из источника в Республике Таджи- кистан удерживается независимо от формы и места осуществления выплаты дохода.

6. С учетом положений настоящей статьи доходы нерезидента из ис- точника в Республике Таджикистан, не связанные с постоянным учреждени- ем этого нерезидента, расположенным на территории Республики Таджикис- тан, подлежат налогообложению у источника выплаты как валовой доход, без осуществления вычетов (за исключением вычета в случае налогообло- жения в соответствии со статьей 220 настоящего Кодекса из обшей суммы, включающей налог на добавленную стоимость и подлежащей выплате нерези- денту, удержанного из этой общей суммы налога на добавленную стои- мость), по следующим ставкам:

1) дивиденды — согласно статье 162 настоящего Кодекса;

2) проценты — согласно статье 163 настоящего Кодекса;

3) страховые взносы, выплачиваемые резидентным предприятием или индивидуальным предпринимателем — резидентом в соответствии с догово- ром страхования или перестрахования риска — по ставке 4 процента;

4) платежи, выплачиваемые резидентным предприятием или индивиду- альным предпринимателем — резидентом за телекоммуникационные услуги или транспортные услуги при осуществлении международной связи или меж- дународных перевозок между Республикой Таджикистан и другими государс- твами, кроме платежей по морскому фрахту, — по ставке 4 процента, а платежи по морскому фрахту — по ставке 6 процентов;

6) выплачиваемые резидентным предприятием или индивидуальным предпринимателем — резидентом доходы, определенные в части 8 статьи 34 настоящего Кодекса, за исключением доходов:

— указанных в пунктах 1), 2), 3), 4), 5) настоящей части;

— указанных в пунктах 12), 13), 26) части 8 статьи 34 настоящего Кодекса;

— от продажи или передачи имущества, указанного в пункте 11) час- ти 8 статьи 34 настоящего Кодекса, — по ставке 15 процентов.

7. Для целей настоящей статьи платежи, произведенные постоянным учреждением нерезидента в Республике Таджикистан или от имени такого учреждения, рассматриваются как произведенные резидентным предприяти- ем.

Статья 165. Представление налоговой отчетности по удержанию нало-

га у источника выплаты

Налоговые агенты, определенные в статье 161 настоящего Кодекса, обязаны один раз в полугодие не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным полугодием, в котором возникло обязательство по удержанию на- лога у источника выплаты, представлять в налоговые органы по месту своего регистрационного учета расчет налога, удержанного у источника выплаты, по форме и в порядке, установленным уполномоченным государс- твенным органом.

Налог с доходов иностранной организации от источников в России

Определение доходов от источников в Российской Федерации

Что такое источник выплаты доходов

Налоговые ставки

Когда удерживать налог

Определение фактического момента выплаты доходов

Перечисление удержанного налога в бюджет

Когда налоговый агент не должен удерживать налог

Налоговая отчетность

Иностранные организации нередко получают доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с их деятельностью в России через постоянное представительство. В таких случаях удержать налог и перечислить его в бюджет обязан налоговый агент, выплачивающий названные доходы. В статье подробно рассмотрено, в какой момент у налогового агента возникает такая обязанность.

Определение доходов от источников в Российской Федерации

Иностранные организации могут получать прибыль в Российской Федерации, если они осуществляют активную предпринимательскую деятельность через постоянное представительство. В таком случае полученная прибыль облагается в той части, которая относится к этому постоянному представительству. Иначе говоря, облагается прибыль, которая могла быть получена, если бы постоянное представительство вело аналогичную деятельность как отдельное предприятие при таких же или аналогичных условиях и при этом действовало совершенно независимо от предприятия, постоянным представительством которого оно является (принцип «отдельного предприятия»).

Иностранная организация может также получать доходы, которые не связаны с ее активной предпринимательской деятельностью в России. При этом не имеет значения, есть у нее постоянное представительство или нет. Это так называемые доходы от источников в Российской Федерации. В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 309 НК РФ их условно можно разделить на две группы.

1. Доходы, облагаемые у источника их выплаты: дивиденды; проценты; платежи за использование объектов авторского права; доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории России; арендные платежи; доходы от реализации недвижимого имущества; доходы от международных перевозок; выплаты штрафных санкций за нарушение договорных обязательств; иные аналогичные доходы.

2. Доходы, не облагаемые у источника их выплаты: прочие доходы иностранной организации от деятельности в России в случае, если их получение не связано с образованием постоянного представительства, в частности продажа товаров (кроме недвижимости и акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории России), осуществление работ, оказание услуг.

Подробное определение доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации по видам дано в разделе II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2002 N БГ-3-23/150.

Однако изложенное не означает, что доходы от источников в Российской Федерации не может получать постоянное представительство. Наличие или отсутствие у иностранной организации постоянного представительства влияет на порядок налогообложения указанных доходов. Если облагаемые доходы от источников в Российской Федерации относятся к постоянному представительству, они могут не облагаться у источника выплаты при наличии ряда условий, о которых будет сказано ниже.

Что такое источник выплаты доходов

Для целей применения положений главы 25 НК РФ в отношении доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации важно правильно интерпретировать понятие «источник выплаты доходов». Под ним следует понимать лицо, которое непосредственно производит выплаты налогоплательщику за поставленные им товары, выполненные работы или оказанные услуги. Иначе говоря, источник выплаты доходов — это российская организация либо иностранная организация, осуществляющая деятельность в России через постоянное представительство, выплачивающая иностранной организации доходы.

Пунктом 1 статьи 310 НК РФ установлена обязанность лица, выплачивающего доход иностранной организации от источников в Российской Федерации, исчислять и удерживать налог с таких доходов. Таким образом, источник выплаты доходов фактически является налоговым агентом.

При этом важно отличать источник выплаты доходов от источника самих доходов.

Понятие «источник дохода иностранной организации в Российской Федерации» может означать саму деятельность иностранной организации в России по выполнению работ, оказанию услуг через ее отделение или иных юридических и физических лиц (то есть через постоянное представительство). Такие доходы в случае, если их получение не связано с постоянным представительством иностранной организации в России, обложению налогом у источника их выплаты не подлежат.

В то же время получение иностранной организацией доходов от источников в Российской Федерации может быть не связано с осуществлением непосредственной деятельности в нашей стране. К таким доходам, в частности, относятся дивиденды, проценты, доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности, от реализации недвижимого имущества и др. Эти виды доходов облагаются налогом у источника их выплаты.

Доходы, источник которых является «иностранным», в Российской Федерации налогом не облагаются.

Местонахождение источника выплаты дохода и источника дохода может не совпадать. Например, в том случае если российская организация оплачивает иностранной организации услуги, оказанные ей на территории иностранного государства.

Налоговые ставки

Ставки налога, по которым облагаются доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, не связанные с деятельностью через постоянное представительство, указаны в статье 284 НК РФ:

— 10% — по доходам от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

— 15% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций, а также по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (кроме процентов по ценным бумагам, указанным в подпункте 2 пункта 4 статьи 284 НК РФ, — по ним ставка налога 0%);

— 20% — по всем остальным доходам иностранных организаций, не связанным с деятельностью в России через постоянное представительство.

Когда удерживать налог

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов иностранной организации от источников в Российской Федерации налоговый агент исчисляет и удерживает при каждой выплате доходов. При этом момент выплаты дохода в Налоговом кодексе не определен. Учитывая, что в статье 123 Кодекса установлена ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, вопрос определения момента выплаты доходов становится весьма актуальным.

Принцип определения самого дохода указан в статье 41 НК РФ. Так, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в рассматриваемом случае в соответствии с главой 25 Кодекса.

Говоря о выплате доходов в связи с положениями пункта 1 статьи 310 НК РФ, следует исходить из того, что под выплатой понимается выполнение обязательства предоставить контрагенту имущество (в том числе денежные средства) способом, указанным в договоре (контракте) или диктуемым практикой.

Таким образом, если налоговый агент (российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в России через постоянное представительство) дает возможность иностранной организации получить экономическую выгоду и налоговый агент эту выгоду может оценить и определить в соответствии с главой 25 НК РФ, это можно признавать выплатой доходов. Значит, момент «предоставления» такой выгоды и является тем моментом, с которым связана обязанность налогового агента исчислить, удержать и перечислить в бюджет сумму налога.

Но если иностранная организация получает доходы в неденежной форме, точное определение момента выплаты такого дохода может вызвать затруднения.

Рассмотрим возможные ситуации, связанные с определением этого момента.

Определение фактического момента выплаты доходов

В случае если иностранная организация получает доход в денежной форме, датой выплаты будет считаться:

1) при безналичной оплате — дата списания денежных средств с банковского счета налогового агента (источника выплаты дохода);

2) при оплате наличными — дата передачи денежных средств.

Если же иностранная организация получает доход в натуральной форме или иной неденежной форме, датой выплаты будет считаться:

1) при передаче имущества — дата его передачи (дата приемо-передаточных и в необходимых случаях правоустанавливающих документов). Рассмотрим пример:

Пример 1

Иностранная организация — перевозчик осуществила для российской организации международную перевозку. По договору перевозки российская организация в качестве вознаграждения за данную услугу должна выплатить сумму 5000 долл. США или передать на такую же сумму строительные материалы. Российская организация решила рассчитаться за перевозку материалами. Ставка налога — 10%.

Доход иностранной организации составляет 5000 долл. США.

С этой суммы российская организация исчисляет сумму налога:

5000 долл. США х 10% = 500 долл. США.

После этого она передает иностранной организации материалы на сумму, оставшуюся после удержания налога:

5000 долл. США — 500 долл. США = 4500 долл. США.

Сумму налога 500 долл. США российская организация перечисляет в бюджет денежными средствами в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога.

2) при взаимозачете — дата окончания оформления документов о проведении взаимозачета;

3) при иных неденежных расчетах — дата оформления соответствующих документов.

В некоторых случаях доход иностранной организации признается полученным, даже если денежные средства (имущество) поступают получателю дохода не сразу, а позже. Рассмотрим две подобные ситуации.

Ситуация 1. Начисление банком сложных процентов (очередной доход исчисляется с общей суммы, включающей также и ранее начисленные проценты) по срочному депозиту, возврат которого производится вместе с начисленными процентами по окончании срока депозита. Выплатой дохода в такой ситуации будет являться начисление денежных средств в сроки, предусмотренные договором, а моментом выплаты — дата начисления процентов.

Начисленные проценты увеличивают сумму депозита и, как следствие, участвуют в формировании дополнительного дохода лица, разместившего депозит, то есть являются экономической выгодой. Эту выгоду банк может определить и оценить в соответствии с условиями договора между ним и иностранной организацией, разместившей депозит. Таким образом, начисление процентов и будет являться выплатой дохода. Банк обязан удержать налог при начислении процентов.

Поясним сказанное на примере.

Пример 2

В российском банке на срочный депозитный вклад иностранного юридического лица в размере 100 000 долл. США ежемесячно начисляются сложные проценты по годовой ставке 15%. Дата начисления процентов — последний день месяца.

В первом месяце общий доход вкладчика составит:

100 000 долл. США х 1/12 х 15% = 1250 долл. США.

Сумма налога, которую удержит банк в первом месяце, равна:

1250 долл. США х 20% = 250 долл. США.

Итого в первом месяце на депозитный счет иностранной организации должна быть зачислена сумма процентов:

1250 долл. США — 250 долл. США = 1000 долл. США.

Во втором месяце общий доход вкладчика составит:

(100 000 долл. США + 1000 долл. США) х 1/12 х 15% = 1262,5 долл. США.

Сумма налога, которую удержит банк во втором месяце, равна:

1262,5 долл. США х 20% = 252,5 долл. США.

Итого во втором месяце на депозитный счет должна быть зачислена сумма процентов:

1262,5 долл. США — 252,5 долл. США = 1010 долл. США.

За второй месяц общий доход вкладчика составит:

(100 000 долл. США + 1000 долл. США + 1010 долл. США) х 1/12 х 15% = 1275,12 долл. США.

И так далее.

Проценты начисляются в последний день каждого месяца. Момент начисления процентов является моментом возникновения дохода иностранной организации, хотя проценты ей перечисляются не ежемесячно.

Ситуация 2. Брокер перечисляет денежные средства, полученные от операций с акциями (долевыми ценными бумагами) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории России. Операции осуществляются от имени иностранной организации. Доход будет считаться выплаченным в момент зачисления денежных средств на специальный брокерский счет клиента.

В соответствии с Федеральным законом от 22.04.96 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» брокерской признается деятельность по совершению гражданско-правовых сделок с ценными бумагами от имени и за счет клиента на основании возмездных договоров с клиентом.

Указанным законом и постановлениями ФКЦБ России от 11.10.99 N 9 «Об утверждении Правил осуществления брокерской и дилерской деятельности на рынке ценных бумаг Российской Федерации» и от 13.08.2003 N 03-39/пс «О Положении о требованиях к разделению денежных средств брокера и денежных средств его клиентов и обеспечению прав клиентов при использовании денежных средств клиентов в собственных интересах брокера» установлено следующее. Денежные средства клиента, полученные для инвестирования в ценные бумаги, а также денежные средства, полученные по сделкам, должны храниться на отдельном банковском счете (счетах), открываемом брокером в кредитной организации (специальный брокерский счет). Брокер обязан вести учет денежных средств каждого клиента, находящихся на специальном брокерском счете (счетах), и отчитываться перед клиентом.

Клиент вправе потребовать возврата всей суммы или части принадлежащих ему денежных средств, находящихся на специальном брокерском счете (счетах). Эти денежные средства брокер не может использовать в своих интересах, если только это не предусмотрено договором о брокерском обслуживании. На денежные средства клиентов, находящиеся на специальных счетах, не может быть обращено взыскание по обязательствам брокера. В то же время на них может быть обращено взыскание по обязательствам клиента брокера (ст. 46.1 Федерального закона от 21.07.97 N 119-ФЗ «Об исполнительном производстве»).

Таким образом, учитывая, что денежные средства клиента могут направляться для дальнейшего инвестирования и приносить клиенту экономическую выгоду, то есть доход, эти денежные средства можно оценить при поступлении на специальный счет. Момент перечисления брокером денежных средств на данный счет будет являться моментом выплаты дохода.

Проиллюстрируем сказанное на примере.

Пример 3

Брокер по договору поручения продал на бирже принадлежащие иностранному юридическому лицу акции российского акционерного общества, 55% активов которого состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ. Полученные от продажи средства в размере 10 000 долл. США брокер должен перечислить на брокерский счет, открытый для учета средств этого иностранного юридического лица. Средства облагаются по ставке 20%.

При перечислении суммы брокер должен удержать налог — 2000 долл. США (10 000 долл. США х 20%). 2000 долл. США брокер обязан перечислить в бюджет и 8000 долл. США (10 000 долл. США — 2000 долл. США) — на брокерский счет иностранного лица.

Перечисление удержанного налога в бюджет

Начиная с момента выплаты дохода налоговый агент согласно Налоговому кодексу РФ обязан удержать налог с доходов, полученных от источников в Российской Федерации, и перечислить его в бюджет.

В течение какого срока налоговый агент обязан перечислить сумму удержанного налога в бюджет?

В Налоговом кодексе нет однозначного ответа на этот вопрос. В соответствии с пунктом 1 статьи 310 Кодекса сумму налога, удержанную с доходов иностранной организации, налоговый агент перечисляет в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода. А в соответствии с пунктом 2 статьи 287 — в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.

Позиция МНС России на этот счет изложена в письме от 26.06.2002 N 23-1-13/34-1005-Ю274. Она сводится к следующему. Исходя из принципа толкования неустранимых противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика, налоговый агент обязан перечислить в бюджет сумму налога, удержанного с доходов иностранной организации от источников в РФ, в течение трех дней после дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией.

Сумма налога перечисляется в федеральный бюджет в той валюте, в которой был выплачен доход, или в рублях по официальному курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога.

Когда налоговый агент не должен удерживать налог

Налоговый агент может не исчислять и не удерживать налог с доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, в случаях, перечисленных в пункте 2 статьи 310 Кодекса, если выполняются условия, предусмотренные Кодексом. Рассмотрим эти ситуации подробнее.

Ситуация 1. Доходы выплачиваются постоянному представительству иностранной организации.

Налог не удерживается, если налоговый агент:

— имеет нотариально заверенную копию свидетельства о постановке получателя дохода на учет в российских налоговых органах, оформленную не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;

— уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации. Чем вызвана необходимость такого подтверждения? Дело в том, что иностранная организация может состоять на учете в российских налоговых органах, но постоянное представительство при этом не образуется (например, если постоянное место деятельности содержится исключительно для сбора информации). Форма такого уведомления законодательно не установлена. Но, как показывает практика, иностранная организация обращается в налоговый орган за получением справки, подтверждающей наличие постоянного представительства. Налоговый орган, проанализировав фактическую деятельность иностранной организации, уплату ею налога на прибыль и данные налоговой отчетности, принимает то или иное решение и уведомляет о нем иностранную организацию.

Ситуация 2. В отношении дохода, выплачиваемого иностранной организации, статьей 284 НК РФ предусмотрена налоговая ставка 0%.

Ситуация 3. Выплачиваемые доходы получены при выполнении соглашений о разделе продукции. По российскому законодательству о налогах и сборах такие доходы освобождаются от налогообложения в РФ при их перечислении иностранным организациям.

Ситуация 4. Выплачиваемые доходы не облагаются налогом в Российской Федерации в соответствии с международным договором или соглашением.

В этом случае налоговый агент может не удерживать налог, если иностранная организация представит ему предусмотренное пунктом 1 статьи 312 НК РФ подтверждение постоянного местопребывания (то есть резидентства) в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор или соглашение, регулирующее вопросы налогообложения. Подтверждение должно быть заверено компетентным в смысле соответствующего соглашения органом иностранного государства. Если это подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется перевод на русский язык.

Обращаем внимание, что такие документы, как свидетельства о регистрации, сертификаты об инкорпорации, выписки из торговых реестров не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих в налоговых целях резидентство иностранной организации.

Компетентный орган определяется в разных соглашениях по-своему. В соглашениях об избежании двойного налогообложения это чаще всего министерство финансов. Обычно подтверждать резидентство министерство финансов уполномочивает налоговые органы (центрального или регионального уровня).

Налоговый кодекс не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве. Такими документами могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, а также справки в произвольной форме. Во всех странах процедура подтверждения резидентства отработана и справки выдаются по типовой форме. В ней присутствует формулировка, аналогичная следующей: «Подтверждается, что организация (наименование организации) является (являлась) в течение (указывается период) лицом с постоянным местопребыванием в (указывается государство) в смысле Соглашения (указывается наименование международного соглашения) между Российской Федерацией и (указывается иностранное государство)».

Такое подтверждение иностранная организация может представлять налоговому агенту один раз в каждом календарном году выплаты доходов. Если доходы выплачиваются российскими банками по операциям с иностранными банками, то факт постоянного местонахождения иностранного банка может подтверждаться сведениями из общедоступных источников. Ими могут быть, в частности, такие международные издания, как справочник The Banker`s Almanac (издание Reed information services England) и каталог International bank identifier code (издание S.W.I.F.T.). В этом случае справка компетентного органа иностранного государства не нужна.

Налоговая отчетность

Дата выплаты дохода и дата перечисления налога в бюджет отражаются в Налоговом расчете (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Согласно пункту 4 статьи 310 НК РФ налоговый расчет нужно представлять в сроки, установленные статьей 289 НК РФ для подачи налоговых расчетов по итогам отчетного (налогового) периода в налоговый орган по месту своего нахождения. Форма расчета утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286, а инструкция по заполнению формы — приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275 (с изменениями от 19.12.2003 и 14.04.2004).

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх