Реальная хозяйственная сделка

Елена Миронова, юрист-аналитик юридической фирмы «Ветров и партнеры»

Бизнесу достаточно часто приходится взаимодействовать с налоговыми органами: это подготовка и подача налоговой отчетности, дача пояснений налоговым органам, явки на допросы и судебные разбирательства.

Предпринимателям необходимо знать свои права, чтобы грамотно отстаивать свою позицию как на досудебной стадии, так и на судебной стадии.

Содержание

Фабула дела

В рамках обжалования налогоплательщиком в суде решения налогового органа о доначислении налогов, пени и штрафов возник вопрос о реальности деятельности контрагента налогоплательщика. Налоговый орган настаивал на том, что между субъектами предпринимательской деятельности сформирован фиктивный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган оперировал тем, что у контрагента отсутствует сайт, работники, а с расчетного счета контрагента (индивидуальный предприниматель) денежные средства снимались представителями налогоплательщика. Также, в качестве доказательства приводился тот факт, что вход в систему «банк-клиент», подача отчетности осуществлялась обоими предпринимателями с идентичных адресов. Кроме того, налоговый орган указал, что ранее индивидуальный предприниматель был работником налогоплательщика.

Доводы налогоплательщика в опровержение позиции налогового органа заключались в следующем:

— Долговременное и продуктивное сотрудничество с контрагентом (индивидуальный предприниматель);

— Положительная репутация контрагента на рынке;

— Компания – не единственный поставщик у контрагента, при этом контрагент имеет свою базу покупателей, в том числе вне территории России, которым осуществляется поставка товара;

— Контрагент раскрыл перед налоговым органом схему поиска клиентов (по рекомендациям и личным связям, а также через сеть интернет), схему согласования объемов поставок, способов оплаты поставок, а также подготовку закрывающих документов по поставкам;

— Контрагент самостоятельно приезжает в офис для подписания договоров и бухгалтерских документов к ним.

Суд признал недействительным решение налогового органа о доначислении налогов, пени и штрафов компании.

Судебный акт: Решение Арбитражного суда Челябинской области от 16 августа 2018 г. по делу А76-4195/2018

Позиция суда

1. Суд при вынесении решения исследовал вопрос о наличии разумных причин проведения сделок между предпринимателями в соотношении с тем, что такие сделки приносят выгоду обеим сторонам сделок.

2. Суд посчитал недоказанным со стороны налогового органа наличие фиктивного документооборота между предпринимателями, созданного с целью получения необоснованной налоговой выгоды: все договоры, равно как и платежи по ним отражены в бухгалтерском учете обеих сторон, доказана дальнейшая реализация товара покупателем, закрывающие документы оформлены в соответствии с законом.

3. Суд принял во внимание доводы налогоплательщика относительно реальности самого контрагента и операций с ним: долговременное сотрудничество и положительная репутация доказаны, ведение реальной деятельности с иными поставщиками и наличие круга покупателей также доказаны, схема деятельности индивидуального предпринимателя (контрагент налогоплательщика) доказана, реальна и соответствует реалиям рынка.

1) Согласно закону, налоговый орган обязан доказывать отсутствие реальности сделок с контрагентами по делам об оспаривании решений налоговых органов по доначислениям налогов.

2) Грамотно выстроенная доказательная база способствует признанию недействительным решения налогового органа о доначислении налогов, а также пени и штрафов.

3) Не всегда отсутствие сайта у предпринимателя, даже в эпоху сети интернет, свидетельствует о том, что реальной деятельности нет: договоры, поставки по договорам, их отражение в бухгалтерском учете в соответствии с законом выступают надежной поддержкой предпринимателя в случае необходимости защиты его прав и интересов.

4) Прозрачность и логичность схемы бизнеса при условии наличия экономического результата (доход) – залог успешности как при переговорах с налоговыми органами, так и в случае отстаивания позиции в суде.

Пользователи программным продуктом 1С нередко сталкиваются со сбоями и сообщениями об ошибках. Многие из них уже решены и ответы можно найти на форумах или на информационных сайтах. Но в некоторых случаях способ решения проблемы приходится искать долго, без каких-либо гарантий найти верный. На одну из таких проблем мы нашли ответ. В этой статье расскажем о том, что же делать пользователю, если операция не может быть выполнена с ткущим составом лицензии.

Причина ошибки «Операция не может быть выполнена с текущим составом лицензий»

Данный тип сбоя может появляться во взломанных программах или лицензионных — без разницы. Но для тех пользователей, кто купил ключ есть одно преимущество — доступ к технической поддержке. Она необходима в особых случаях, когда никакие рекомендации по устранению не помогают. Каждая лицензия накладывает свои ограничения на взаимодействие сервера с клиентом. Если их нарушить мы можем видеть данное окно с уведомлением.

Профессиональная версия 1С

Для решения проблемы «Операция не может быть выполнена с текущим составом лицензий» есть несколько способов. Одна из них — приобретение профессиональной лицензии, которая расширяет возможности сервера. Если такой способ пока не приемлем, можно попытаться сбросить настройки по умолчанию. Этот метод работает в большинстве случаев. Зачастую необходимо в максимально быстрые сроки исправить положение. Поэтому давайте разбираться, что же делать, если появляется ошибка.

Сброс значений сервера 1С до параметров по умолчанию

Необходимо изменить некоторые настройки кластера.

Изменить или проконтролировать нужно лишь два параметра:

Параметры: Значения:
Режим распределения нагрузки. «Приоритет о производительности»
Допустимое отклонение. 0%

Настройки кластера в 1С

Далее нужно изменить некоторые параметры сервера. Вернее, изучить их, и в случае отклонения — исправить параметры.

Они будут следующими при ошибке, когда операцию нельзя выполнить с текущей лицензией:

  • Убедитесь, чтобы в значении «Количество ИБ на процесс» было установлено значение — 8;
  • Пункт «Безопасный расход памяти» — значение 0;
  • «Максимальное количество памяти рабочих процессов» — 0;
  • Объём максимально допустимых процессов до которого сервер считается рабочим — 0.

    Настройки рабочего сервера

Убедитесь в соответствии этих параметров в настройках своего сервера. Это и есть условия вашей текущей лицензии ПО, без которых оно не сможет правильно работать. Другими словами: если хоть один из этих параметров будет настроен иначе — появится ошибка, что операция не может быть выполнена в данной версии 1С.

Читайте также: значение не является значением объектного типа 1С.

Что делать для перехода с корпоративной версии 1С на профессиональную

Ранее программный продукт 1С также показывал уведомление о том, что операция не может быть завершена. Но всё же позволял клиентам продолжить пользоваться услугами. С октября 2019 года владельца платформы решили изменить политику работы ПО. И теперь многие сталкиваются с данными ограничениями. Любой владелец коммерческого продукта имеет цель продать его по самой высокой стоимости. Но не всегда это нужно конечным пользователям или покупателям. Что же делать?

Профессиональная версия 1С

Как многие уже догадались, подобное ограничение сервера напоминает нам о том, что наша компания «уже» выросла из корпоративной версии. Что клиенту нужны более расширенные функции и услуги программы. И в такой непринуждённый способ нас наталкивают на приобретение профессиональной 1С. Если у вас в данный момент нет другого выхода, вы можете приобрести её на официальном сайте.

Приобрести профессиональный программный пакет можно в личном кабинете. Если вы до этого пользовались взломанным ПО, но решили перейти на лицензионный, перейдите по адресу https://1c.ru и пройдите регистрацию.

Это может быть полезным: при подключении оборудования произошла ошибка 999 в Атол.

Регистрация на сайте 1C, если операция не может быть выполнена

Начинается создание профиля на сайте с выбора и оформления заявки на продукт.

Выберите продукт из перечня на сайте 1С

На сайте нужно выбрать программу, которая подходит для ваших целей. Например, 1С. Предприятие.

Порядок действий:

  1. Далее из таблицы нужно выбрать направление программы: бюджет поселения, учёт обращений, договоры и т.д.;

    Выберите тип программы 1с

  2. На каждой странице с описанием есть ссылка на покупку. Найдите и нажмите её;

    Ссылка на покупку программы 1С

  3. Теперь в таблице нужно найти свой регион. Для этого воспользуйтесь интерактивной картой на странице сайта. Нажмите на кнопку «Раскрыть карту» и выберите партнёра в своём городе;

    Выберите свой регион проживания на карте сайта 1С

  4. Нажмите на кнопку «Отправить заявку» в подходящем блоке своего региона;

    Нажмите на кнопку «Отправить заявку»

  5. И заполните форму, которая появится на странице.

    Форма для покупки программы 1С

Теперь нужно ждать, пока с вами свяжутся представители 1С. Предприятие. Важно указывать контакты правильно, чтобы не пришлось создавать заявку повторно. Указывайте номер вместе с адресом электронной почты. Результат может помочь решить проблему с ошибкой о том, что действие не может быть сейчас выполнено, и понять, что же делать в такой ситуации.

Чтобы как можно быстрее получить качественные услуги, нужно придерживаться некоторых правил при поиске продукта в списке:

  • Обращайте внимание не только на регион, но и на количество квалифицированных специалистов, которые предоставляют услуги по выбранному вами продукту. Если их слишком мало, вы можете ожидать какое-то время, пока специалист освободится;
  • Обращайте внимание, чтобы партнёр имел соответствующий сертификаты. Они помечены иконками;
  • Если нет подходящей компании в вашем регионе, можно выбрать соседний.

Покупая лицензионный продукт и заказывая услуги сертифицированных специалистов вы лишаетесь забот о проблемах, которые возникают в программе. И в любое время сможете рассчитывать на поддержку. Даже если появляется ошибка «Операция не может быть выполнена с текущим составом лицензий» и вы не знаете, что с ней делать.

Сделки, которые совершаются не в реальности, а на бумаге, – предмет деятельности фирм-однодневок, с которыми постоянно сражается налоговая служба. Если контрагент будет заподозрен в «проблемности», налоговики в ходе проверки могут попытаться доказать, что хозяйственная операция не имела места в действительности, а только значится таковой по документам. И даже если в настоящий момент все хорошо, в будущем контрагент может быть взят проверяющими органами на заметку. Поэтому всегда лучше иметь на руках доказательства чистоты и добросовестности совершения сделки в тот момент, когда это происходило.

Рассмотрим, как можно противодействовать попыткам налоговиков признать сделку не имевшей места в действительности.

Кто и что должен доказывать

Если контрагент, с которым фирма имела финансовые дела, признан недобросовестным (иными словами, относится к числу «однодневок»), проверок налоговых органов не избежать. Инспекторы будут рассматривать каждую сделку на предмет получения неправомерной налоговой выгоды. При этом они изучают:

  • движение денежных и товарных потоков (ведет ли фирма деятельность или только «пропускает» через себя деньги и товары);
  • возможную взаимозависимость участников сделки;
  • вероятность налоговой выгоды.

Каждое из этих положений в отдельности еще не является доказательством ненадежности контрагента. Поэтому, несмотря на то что бремя доказательств законодательно лежит на налоговой, в интересах фирмы подтверждать реальность своих сделок самостоятельно. При установлении фиктивности договоров фирма, совершившая сделку с однодневкой, может быть лишена вычета по НДС и/или списания расходов по налогу на прибыль.

ВАЖНО! Налоговая инспекция должна доказать, что сделок с недобросовестным партнером в действительности НЕ БЫЛО, а фирма-налогоплательщик – опровергнуть это утверждение, доказав реальность сделок.

На что «смотрит» налоговая

Что именно вменено в обязанность налоговикам в качестве поиска доказательств:

  1. Подконтрольность недобросовестного партнера налогоплательщику. Если будет выявлена финансовая или иная зависимость контрагента от фирмы, с которой он заключил сделку, то совершенно ясно, что это сделано с целью получения налоговой выгоды. Создавать фирмы-однодневки запрещено законом, а в этой ситуации налогоплательщик не мог не знать, что он сотрудничает с такого рода контрагентом.
  2. ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Такого рода нарушение встречается не так часто, добросовестные фирмы предпочитают не идти на сознательное нарушение закона и не создавать собственных однодневок.

  3. Почему именно этот партнер. Чаще встречается ситуация, когда контрагенты не связаны между собой. Если один из них оказался недобросовестным, налоговая будет исследовать вопрос, почему он был выбран для сотрудничества. Причины выбора контрагента очень важны в доказательстве реальности сделки. Вот почему крайне важно уделять внимание проверке благонадежности потенциального партнера до совершения сделок.
  4. Подписи на документах. Все документы, подписанные от имени контрагентов, должны иметь подписи лиц, имеющих на это соответствующие полномочия. Если окажется, что таковых полномочий подписавшее лицо не имело либо оно вообще не установлено, сделка может быть признана фиктивной.
  5. К СВЕДЕНИЮ! Несовпадающие подписи не могут служить единственным доказательством, особенно в суде, ведь в реальной жизни у партнеров редко имеются возможности производить сличение подписей в паспортах уполномоченных лиц и на документах при заключении сделки.

  6. Оценка достаточности и разумности проверки контрагента. Если налогоплательщик не позаботился о проверке добросовестности будущего партнера, он сам виноват, если тот окажется однодневкой. Необходимо предпринимать ряд мер, устанавливающих «адекватность» партнеров, и пренебрежение ими недопустимо. Налоговики будут исследовать следующие моменты:
    • существует ли установленный порядок отбора контрагентов;
    • если существует, был ли он нарушен в случае выбора данного контрагента;
    • имел ли налогоплательщик дело с другими недобросовестными агентами раньше;
    • как именно проверялась платежеспособность потенциального партнера, его деловая репутация, наличие необходимых условий для выполнения сделки;
    • как оценивалась коммерческая составляющая сделки.

Формирование доказательной базы

Чтобы сформировать доказательства фиктивности сделки, сотрудники налоговой будут обращать внимание на такие обстоятельства и подробно их анализировать:

  1. Предварительный контакт. Были ли предварительные встречи или звонки между руководством или уполномоченными лицами налогоплательщика и потенциального партнера? Отсутствие личных контактов – почти гарантия нереальности сделки.
  2. Доказательства обсуждений. Обговаривались ли условия сделки? Если да, то, значит, она имела место в действительности. Подтверждения могут быть документальные (например, проект договора) и свидетельские.
  3. Осведомленность налогоплательщика. Знает ли контрагент, где именно находятся, к примеру, склады или торговые площади партнера? Если сделка имела место, он не может быть не осведомлен о таких важных моментах.
  4. Как получили информацию о контрагенте? Налоговая заинтересуется, откуда налогоплательщик получил сведения о партнере, если у того нет своего сайта, он не размещал рекламу в СМИ, не имеет рекомендаций от других партнеров и т.п.
  5. Проверяли ли лицензию? Если для осуществления деятельности контрагенту была необходима лицензия, а он ее не имеет, то налицо недостаточная проверка его добросовестности.

Рекомендации добросовестным налогоплательщикам

Самым простым способом избежать неприятностей с налоговой был бы совет не сотрудничать с однодневками. Однако от столкновения с ними никто не застрахован. Даже самая тщательная предварительная проверка может не дать негативных результатов, и при этом в контрагентах окажется недобросовестный партнер.

Например, фирма давно работает с данным контрагентом, не сомневается в нем, заказывает товар или услугу, и слышит ответ: «Это мы делаем через такую-то компанию». Товар получен, но потом выясняется, что «такая-то» компания оказалась однодневкой, и вот у добросовестного налогоплательщика появляются проблемы. Если он сможет доказать, что сделка была реальной, недобросовестность контрагента в данном контексте не будет иметь значения – он получит свой вычет НДС и включение расходов в базу налога на прибыль. Поэтому нужно позаботиться о своевременной фиксации доказательств, которые будут признаны налоговиками или судом.

ВНИМАНИЕ! Если фирма получила запрос из налоговой о предоставлении документов, касающихся взаимоотношений с тем или иным агентом, это повод не ждать налоговой проверки, а исчерпывающе оказать свою добросовестность.

Доказательства предварительной проверки контрагента

Необходимо сохранять все данные проверки будущего партнера в виде бумажных документов или их сканов или скринов в электронном виде. Проверка должна проводиться не столько, «чтобы быть спокойным самому», сколько для того, чтобы обелить налогоплательщика в случае претензий к контрагенту. Среди этих документов могут числиться:

  • данные из открытых источников (реестры Минюса, ФНС, плательщиков НДС и т.п.);
  • дополнительные документы (не только учредительные, но и доказывающие наличие материально-технической базы, необходимой для оказания услуги или поставки товара).

Регламент заключения договоров

С юристом или самостоятельно руководству следует разработать и утвердить внутренний нормативный документ, регламентирующий способ отбора контрагентов, и в дальнейшем не нарушать эту процедуру при отборе новых потенциальных партнеров.

Аккуратная первичка

Следует составить перечень основных хозяйственных операций, которыми занимается фирма, и соответствующий им набор обязательных первичных платежных документов:

  • накладные;
  • акты выполненных работ или оказанных услуг;
  • отчеты о выполненной работе;
  • счета-фактуры;
  • счета на оплату;
  • технические заявки и др.

Набор первичной документации, доказывающей реальность сделки, будет отличаться в зависимости от предмета конкретной сделки: поставка товара, оказание услуги, выполнение работы.

Обязателен контроль составления всей первичной документации, сопровождающей сделку, и ее непременное сохранение. Чем больше корректной первичной документации, тем меньше вопросов у налоговой по поводу реальности сделки.

Дополнительные доказательства

Приведенные выше рекомендации должны стать частью повседневной деятельности компании. Но иногда можно применить и дополнительные доказательства, уже прошедшие «обкатку» судебной практикой:

  1. Прозрачная дальнейшая судьба предмета сделки. Если налоговые органы сомневаются в реальности сделки с материальными объектами либо правом на имущество, их может убедить отслеживание пути этого товара. Если фирма-налогоплательщик использует их в производстве, продала третьим лицам или они имеются в наличии, сделка не может быть фиктивной.
  2. Налог на имущество платится только с реальных товаров! Если налоговая признала объект спорной сделки базой налога на имущество, значит, сделка была действительной либо налог на имущество окажется переплаченным. Это может быть дополнительным аргументом против налоговой в суде.
  3. «От противного». Фирма может обратиться в третейский суд с иском о признании сделки недействительной и взыскании расходов по ней с контрагента. Тогда доказательства реальности сделки будут подтверждены другой инстанцией. Если сделка была реальна, это будет несложно, тем более истец сам в этом заинтересован. Третейское решение – сильный аргумент, хотя формально оно не имеет законодательной силы для арбитражного суда.
  4. Заключение стороннего эксперта. Закон разрешает налогоплательщику самостоятельно проводить экспертизу по существу дела. Это затратный способ для ответчика, но в случае выигрыша дела расходы возместит налоговая. Экспертиза будет особенно уместна, если налоговики обвиняют в завышении указанных расходов.
  5. Свидетельские показания. Налоговики могут вызывать свидетелей по своему усмотрению, но если дело доходит до суда, там это право есть и у налогоплательщика. Он подает ходатайство о заслушивании свидетеля, отмечая в нем, какие обстоятельства дела он может прояснить (например, видел, как разгружали привезенный товар и т.п.). Реальность сделки может быть подтверждена свидетельскими показаниями, и чем их больше, тем лучше.

Гораздо лучше и эффективнее не собирать доказательства по факту налоговых требований, а иметь их наготове всегда и по любой сделке, особенно с высоким суммовым порогом или увеличенной степенью риска.

Генезис

Актуальность вопроса о реальности сделок и хозяйственных операций в налоговом праве России возникла не на пустом месте – формированию этого критерия (требования) к операциям налогоплательщика предшествовала длительная история.

Изначально, с момента возникновения новой российской государственности, в налоговом праве России нормы, требовавшие от налогоплательщиков совершать только реальные сделки и операции, отсутствовали.

Борьба налоговых органов со злоупотреблениями налогоплательщиков, связанными с предоставлением фиктивных документов в подтверждение мнимых, совершенных лишь для вида операций и сделок, началась еще в 1990-е гг. и сопровождалась постоянным обращением к нормам Гражданского кодекса РФ, в частности к п. 1 ст. 170 ГК (мнимые сделки).

Кульминацией этой борьбы стали следующие акты толкования российского законодательства о налогах и сборах, в которых было разъяснено:

1) под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога (Постановление Конституционного Суда РФ от 20 февраля 2001 г. № 3-П);

2) обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые уплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке (и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено), либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг) (Определение КС РФ от 8 апреля 2004 г. № 169-О);

3) налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Суд устанавливает наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 4, 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», далее – Постановление № 53).

Таким образом, особое внимание КС РФ и ВАС РФ в рамках исследования правовой природы и существа сделок налогоплательщика для целей налогообложения всегда уделяли вопросу реальности затрат налогоплательщика для целей налогообложения, что вытекает из принципа экономической обоснованности налога, закрепленного в п. 3 ст. 3 и ст. 252 НК РФ.

Критерий реальности – проявление более общей доктрины приоритета существа над формой. При его применении к (по реальному содержанию отсутствующим, но «на бумаге» – присутствующим) фиктивным, мнимым сделкам и операциям налогоплательщика (т. е. операция «имеет форму без экономического содержания») изменяются налогово-правовые последствия совершения указанных сделок и операций: налоговым органом доначисляются недоимки, пени и штрафы по налогам, при этом гражданско-правовая квалификация сделки и исполнения по ней (операций по сделке) не изменяется.

Законодатель воспринял сложившиеся в судебной практике разъяснения и в дальнейшем их придерживался, что нашло отражение в следующих нормах права:

1) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»);

2) не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 НК РФ, введенной Федеральным законом от 18 июля 2017 г. № 163-ФЗ);

3) обязательство по сделке (операции) должно быть исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, – как второе условие, соблюдая которое налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога (подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Другими словами, на сегодняшний день в НК РФ, судебной доктрине и практике закреплена обязанность налогоплательщика соблюдать принцип (критерий, требование) реальности при совершении сделок и операций для целей налогообложения.

Типовой пример нереальной операции

Для окончательного уяснения ситуации следует привести классический пример злоупотребления по мотиву нереальности, связанного с оформлением и созданием видимости совершения «реальной операции».

Автором статьи такие примеры уже приводились для «АГ-Эксперт». По указанной ссылке желающие могут ознакомиться с материалом подробнее.

Для целей настоящей статьи уместно процитировать один из примеров злоупотребления, связанного с нереальностью операций, здесь:

«…Обществом «А” заявлен налоговый вычет НДС и использовано право на учет расходов по операции закупки рекламно-маркетинговых услуг у общества «Б”. В ходе проверки налоговый орган выявляет, что «Б” оказало услуги в меньшем объеме, чем декларируемый, или не оказывало их вовсе. Например, услуги по размещению рекламы на сайте, которые заявлены в акте к договору, не подтверждены скриншотами, а согласно ответу владельца сайта на запрос инспекции реклама никогда у него не размещалась и существует лишь на бумаге».

Такие эпизоды всегда являются предметом особого внимания налоговых органов при проведении проверок.

Как налоговый орган устанавливает нереальность сделок и операций

Установление реальности сделок в рамках мероприятий налогового контроля является обязанностью налогового органа (п. 5 ст. 82 НК РФ).

Как указано в Письме Федеральной налоговой службы России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@ «О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Письмо № ЕД-4-9/22123@), в рамках применения положений подп. 1 и 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ налоговому органу следует доказывать, что основной целью совершения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии (при выявлении фактов несоблюдения условий, указанных в подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ), и (или) что сделка (операция) не исполнена заявленным контрагентом, и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) (при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных в подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).

Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, нежели лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из разъяснений, содержащихся в указанном Письме, установление факта нарушения налогоплательщиком хотя бы одного из приведенных в п. 2 ст. 54.1 НК РФ условий является отдельным обстоятельством, при наличии которого налоговый орган отказывает налогоплательщику в учете расходов и вычетов (подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, если есть доказательства наличия у налогоплательщика основной цели совершения сделки (операции) – неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) налога (сбора), и (или) подп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ, если материалы проверки свидетельствуют, что товар (работа, услуга) предоставлены иным лицом, а не заявленным контрагентом).

Предмет доказывания

Исходя из подп. 2 п. 2 ст. 54.1, п. 1 ст. 122 НК РФ, в предмет доказывания по делам о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия) по мотивам отсутствия у налогоплательщика реальности исполнения обязательства по сделке (операции) лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, будет входить установление налоговым органом факта исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, нежели лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону; и (или) доказывание фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно.

В этих случаях налоговые органы используют такие механизмы, как: получение пояснений от лиц, обладающих информацией об обстоятельствах заключения, совершения, исполнения сделки (операции); проведение осмотров территорий, помещений, документов, предметов с применением технических средств; сопоставление объема поставляемых товаров размеру складских помещений (территорий); инвентаризация имущества; анализ и воссоздание полного баланса предприятия (товарного баланса, складского учета и т.п.); истребование документов (информации), а в необходимых случаях проведение выемки документов (предметов), проведение экспертиз и другие.

Для целей установления фактов выполнения налогоплательщиком работ, услуг собственными силами основными доказательствами могут выступать: информация, прямо или косвенно подтверждающая данный факт, полученная посредством опросов должностных лиц проверяемого налогоплательщика, занятых на производстве; истребования документов (информации) у заказчиков и допросы их должностных лиц, лиц, осуществляющих технический надзор; выявления иных, «непроблемных», контрагентов, выполняющих для налогоплательщика аналогичные работы (услуги), с последующим проведением в отношении них контрольных мероприятий; исследования локальных актов об установлении пропускного режима охраняемых объектов, пропусков, журналов регистрации (Письмо № ЕД-4-9/22123@, Постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2017 г. № 08АП-12612/17 по делу № А75-2666/2017,Третьего арбитражного апелляционного суда от 28 апреля 2018 г. по делу № А33-13854/2017).

Кроме того, о необоснованности налоговой выгоды в связи с нереальностью операций могут свидетельствовать установленные налоговым органом обстоятельства, подтверждающие возможность влияния предпринимателя на условия и результат экономической деятельности, сделок, искусственность создания условий для использования налоговых преференций, согласованность и скоординированность действий между налогоплательщиком и его поставщиками/подрядчиками/зависимыми лицами либо подконтрольность «фиктивного» поставщика налогоплательщику.

О нереальности хозяйственной операции свидетельствуют и обстоятельства, перечисленные в п. 5 и 6 Постановления № 53, среди которых, в частности: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Разъяснения Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ в Определении от 29 ноября 2016 г. № 305-КГ16-10399 по делу № А40-71125/2015 («дело ООО «Центррегионуголь») ориентируют налогового правоприменителя и налогоплательщика на учет действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика: «В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 Налогового кодекса при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика… Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов».

Доказывание. Рекомендации по доказательственной работе

В соответствии с п. 1 Постановления № 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Конкретные рекомендации по оценке выполнения критерия реальности налогоплательщиком приведены в нескольких практикообразующих делах ВАС РФ и ВС РФ.

Особый интерес представляет дело № А71-13079/2010 (ОАО «Камский завод железобетонных изделий и конструкций»), в ходе рассмотрения которого Постановлением Президиума ВАС РФ от 3 июля 2012 г. № 2341/12 решения судов были отменены, дело направлено на новое рассмотрение. ФНС России установила недостоверность сведений, представленных налогоплательщиком в документах, являющихся основанием для снижения налоговой базы по налогу на прибыль, что подтверждает умысел на получение необоснованной налоговой выгоды (нерыночность цен на товары). Реальность сделок и использование закупленных товаров в производстве налогоплательщика налоговым органом не оспаривались. ВАС РФ указал, что в данном случае налоговый орган был обязан определять затраты при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен.

Таким образом, при неоспаривании реальности операций налогоплательщика налоговый орган обязан, учитывая в том числе положения п. 7 ст. 31 НК РФ, осуществлять перерасчет понесенных налогоплательщиком затрат.

В Определении от 3 февраля 2015 г. по делу № A07-4879/2013 (ЗАО «Опытный завод Нефтехим») Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ указала, что «…вопрос реальности совершения обществом спорных операций по приобретению сырья у поставщика неразрывно связан с обстоятельствами реального существования спорного товара при совершении операций, в т. ч. с обстоятельствами использования им приобретенного сырья в своем производстве. Отсутствие доказательств реального существования товара, приобретенного и использованного обществом при изготовлении готовой продукции, может свидетельствовать о создании обществом посредством привлечения определенного поставщика бестоварной схемы в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств в отсутствие реальности поставки спорного сырья путем создания формального документооборота».

Без подтверждения реальности существования товара рассмотрение спорных операций в качестве имеющих реальное экономическое существо недопустимо.

По делу № A33-666/2013 (ЗАО «Горные машины») СКЭС ВС РФ Определением от 4 марта 2015 г. № 302КГ14-3432 признала недействительным решение налогового органа. В основу судебного акта были положены свидетельские показания, анализ отражения операций в налоговой и бухгалтерской отчетности, который на самом деле подтверждал реальность спорных операций и наличие в них экономического смысла по приобретению обществом товара у поставщика.

Как отмечается в практике арбитражных судов округов, право на вычет возникает у налогоплательщика при условии фактической, реальной оплаты суммы налога продавцу за реально выполненные работы, услуги, реально переданные товары (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21 августа 2014 г. № Ф09-4820/14 по делу № А60-41000/2013).

Таким образом, ввиду двустороннего характера реальности операций (реальная передача товара, выполнение работ, оказание услуг, а также реальность оплаты либо иного встречного предоставления) в рамках процесса доказывания налогоплательщику необходимо предоставить подтверждения их действительного совершения. Указанные выводы в судебной практике сложились еще на заре применения критерия реальности (Постановления ФАС Московского округа от 13 апреля 2010 г. № КА-А41/3420-10 по делу № А41-27133/2009, ФАС Поволжского округа от 17 сентября 2013 г. № Ф06-7842/13 по делу № А65-30369/2012, ФАС Волго-Вятского округа от 7 августа 2013 г. по делу № А29-8502/2012). В частности, факт реальности может быть подтвержден следующими доказательствами:

  • первичные учетные документы, представленные налогоплательщиком (товарные накладные, акты выполненных работ / оказанных услуг, приемо-сдаточные акты, акты сверки, акты приемки, складские свидетельства);
  • свидетельские показания лиц, причастных к совершаемым сделкам, в частности подписывающих первичные документы;
  • платежные поручения.

Таким образом, совокупность указанных доказательств позволит налогоплательщику обосновать факт реальности совершенных операций и оспорить тем самым незаконное решение налогового органа о доначислении налогов.

Из проанализированного следует, что для подтверждения реальности хозяйственных операций (в частности, закупки товаров и услуг), совершенных налогоплательщиком, фактического экономического существования спорных операций возможно использование следующих доказательств: документов складского учета организации, товарных, товаро-транспортных и внутризаводских накладных; книги покупок и продаж, книги входного контроля товаров; фактов пропусков транспорта (собственного, перевозчиков или контрагентов) на территорию имущественного комплекса налогоплательщика, маршрутных карт движения сырья и путевых листов; документов, подтверждающих дальнейшую реализацию произведенной из приобретенного налогоплательщиком сырья продукции (или свидетельствующих о перепродаже закупленных товаров или услуг), свидетельских показаний работников налогоплательщика и его контрагентов; платежных документов налогоплательщика и его контрагентов; банковских выписок о движении денежных средств на счетах проверяемого и его спорных поставщиков (подрядчиков).

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх