Строительство хозспособом

Одним из способов поступления основных средств в организацию является их строительство (изготовление). Организация может построить (изготовить) основное средство собственными силами или воспользоваться услугами специализированных организаций (подрядчиков).

При подрядном способе сооружения (изготовления) организация, которая будет использовать основное средство в своей деятельности, может выступать либо в качестве заказчика, либо в качестве заказчика и инвестора одновременно (ч. 1–2 ст. 4 Закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ). От того, какие именно функции выполняет организация, зависит порядок бухучета операций, связанных со строительством (изготовлением) объекта основных средств.

Для организаций, которые вправе вести бухучет в упрощенном виде, предусмотрен особый порядок учета доходов и расходов (ч. 4, 5 ст. 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Организация является инвестором и заказчиком

Сооружение основного средства подрядным способом производится по договору строительного подряда. Неотъемлемыми частями такого договора являются:

  • техническая документация, в которой указан состав и объем работ, а также требования, предъявляемые к этим работам;
  • смета, которая определяет стоимость подрядных работ.

Это следует из положений статей 740, 743, 746 Гражданского кодекса РФ.

Первоначальная стоимость

Основные средства, сооруженные подрядным способом, принимайте к бухучету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). В первоначальную стоимость включите:

  • суммы, уплачиваемые подрядчику в соответствии с договором подряда;
  • суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с созданием основных средств;
  • суммы предъявленного НДС (если основное средство не будет использоваться в деятельности, облагаемой этим налогом);
  • прочие расходы, непосредственно связанные с созданием (например, стоимость приобретенных материалов; оборудования, предназначенного для установки на объекте; расходы на экспертизу безопасности объекта и т. д.).

Такой порядок предусмотрен пунктом 8 ПБУ 6/01, пунктом 5.1.1 Положения, утвержденного Минфином России от 30 декабря 1993 г. № 160, пунктами 11–15 ПБУ 2/2008.

Подробный перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость построенных (изготовленных) основных средств, приведен в таблице.

В процессе эксплуатации основного средства его первоначальная стоимость не изменяется. Исключением являются случаи достройки (дооборудования), реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки основного средства. Поэтому если какие-то расходы, связанные со строительством (изготовлением) объекта (например, проценты по кредиту), понесены организацией после его включения в состав основных средств, первоначальную стоимость не меняйте. А затраты учтите в составе текущих расходов. Такой порядок следует из пункта 14 ПБУ 6/01.

Документальное оформление

Сумму расходов, формирующих первоначальную стоимость объекта, определяйте на основании:

  • первичных учетных документов, применяемых в строительстве (акт о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 и т. д.);

  • других первичных документов, подтверждающих понесенные затраты (таможенные декларации, приказы о командировке и т. д.).

К учету принимайте документы, которые содержат обязательные реквизиты, предусмотренные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Для приемки созданных основных средств в организации следует создать комиссию, которая должна определять:

  • соответствует ли основное средство техническим условиям и можно ли ввести его в эксплуатацию;
  • требуется ли доведение (доработка) основного средства до состояния, пригодного к использованию.

Если в штате организации состоит только директор, комиссию не создавайте. В этом случае ее функции должен взять на себя директор.

Такой порядок следует из указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

После обследования объекта комиссия должна дать заключение о возможности его использования. Это заключение отражается в акте по форме № ОС-1.

Акт по форме № ОС-1 заполните при принятии объекта к учету (в момент отражения на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности») (абз. 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, ч. 3 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Акт составьте на основании первичных учетных документов и технической документации, приложенной к договору строительного подряда.

Реквизиты организации-сдатчика, которые предусмотрены в начале акта, а также разделы «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» и «Сдал» не заполняйте. Это объясняется тем, что для подрядчика построенный объект не является основным средством. Следовательно, составлять акт по форме № ОС-1 он не обязан (абз. 8 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, письмо Росстата от 31 марта 2005 г. № 01-02-09/205).

В акте по форме № ОС-1 укажите:

  • номер и дату его составления;
  • полное наименование основного средства;
  • место приемки основного средства;
  • заводской и присвоенный инвентарный номера основного средства;
  • номер амортизационной группы и срок полезного использования основного средства;
  • сведения о содержании драгоценных металлов, камней;
  • другие характеристики основного средства (общая площадь, количество этажей и т. д.).

Кроме того, акт должен содержать заключение приемочной комиссии (например, запись «Можно эксплуатировать»). Оформленный акт утверждается руководителем организации.

Если по договору подряда было изготовлено здание или сооружение, при принятии его к учету заполните акт по форме № ОС-1а. При его заполнении применяйте те же правила, что и при составлении формы № ОС-1.

Если по договору подряда были изготовлены основные средства (группа однородных основных средств), отличные от зданий и сооружений, при принятии их к учету заполните акт по форме № ОС-1б. При его заполнении применяйте те же правила, что и при составлении формы № ОС-1.

Такой порядок следует из указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Одновременно с составлением акта по форме № ОС-1а (ОС-1, ОС-1б) заполните инвентарную карточку по форме № ОС-6а (ОС-6) или инвентарную книгу по форме № ОС-6б (предназначена для малых предприятий) в одном экземпляре. Инвентарную карточку (книгу) оформляйте на основании данных акта и первичных документов. В дальнейшем вносите в карточку (книгу) сведения обо всех изменениях, влияющих на учет основного средства (переоценка, модернизация, выбытие). Отражайте эти сведения на основании первичных документов (например, на основании акта приемки-сдачи модернизированных основных средств по форме № ОС-3).

Такой порядок предусмотрен указаниями, утвержденными постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Ситуация: нужно ли дополнительно к форме № КС-14 составлять еще и форму № ОС-3? Организация провела техническое перевооружение производственных корпусов, приемочная комиссия составила лишь акт по форме № КС-14.

Ответ: да, нужно.

Форма № КС-14 свидетельствует о том, что заказчик принял работу, которую выполнил для него подрядчик, то есть строительство объекта завершено. В этом акте дают общую информацию о том, кто вел работы на объекте, указывают автора проектно-сметной документации, стоимость заказа. Также здесь приводят заключение комиссии о состоянии основного средства. Такой вывод позволяют сделать указания по заполнению формы КС-14, утвержденные постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

В форме № ОС-3 отражаются другие сведения: о состоянии объектов до ремонта (реконструкции и т. д.), данные о затратах на реконструкцию или модернизацию. А также заключение комиссии, которая проводила прием-передачу основного средства. В форме № ОС-3 записывают, завершены ли работы по восстановлению объекта, перечисляют происшедшие изменения. Это следует из указаний по заполнению формы № ОС-3, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7.

Таким образом, акт № ОС-3 является документом, на основании которого увеличивается первоначальная стоимость основного средства после реконструкции или модернизации.

Поэтому нужно составлять и форму № КС-14, и форму № ОС-3.

Внимание: отсутствие (непредставление) первичных документов по учету основных средств является правонарушением (ст. 106 НК РФ, ст. 2.1 КоАП РФ), за которое предусмотрена налоговая и административная ответственность.

Бухучет: отражение затрат

В бухучете все затраты, связанные со строительством (изготовлением) объекта (стоимость работ подрядчика, израсходованных материалов, оборудования, переданного для установки на объекте и т. д.), отражайте на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств». При этом делайте проводки:

Дебет 08-3 Кредит 60 (76)

– отражена стоимость подрядных работ по сооружению объекта основных средств (на основании форм № КС-2 и № КС-3);

Дебет 08-3 Кредит 07

– отражена стоимость оборудования, переданного для установки подрядчику в строящемся объекте;

Дебет 08-3 Кредит 23 (25, 26, 70, 76…)

– отражены прочие затраты, связанные с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

– отражен НДС, предъявленный подрядчиком, а также по прочим затратам, связанным с созданием основного средства.

Ситуация: как в бухучете отразить стоимость выполненных подрядчиком строительных работ? В договоре строительного подряда предусмотрена поэтапная сдача работ.

В договоре строительного подряда может быть предусмотрена поэтапная сдача работ (ст. 740 и 753 ГК РФ). Значит, по мере завершения каждого из этапов организация и подрядчик должны подписать акт по форме № КС-2 и справку по форме № КС-3. Такие правила следуют из указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100.

В тот момент, когда будет подписан акт, стоимость выполненного этапа включите в состав капитальных вложений на строительство (изготовление) основного средства. То есть учтите на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Это следует из Инструкции к плану счетов.

В этот момент (при соблюдении других условий, обязательных для вычета) входной НДС, предъявленный подрядчиком по завершении данного этапа, можно принять к вычету (п. 1 и 6 ст. 171, п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 5 марта 2009 г. № 03-07-11/52, от 19 февраля 2007 г. № 03-07-10/06).

Готовый объект включите в состав основных средств по окончании последнего этапа строительства (изготовления) (Инструкция к плану счетов). При этом оформите акт по форме № ОС-1а (ОС-1, ОС-1б) (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, указания, утвержденные постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7).

Ситуация: как в бухучете отразить стоимость собственных материалов, переданных подрядчику для строительства (изготовления) основного средства?

В бухучете стоимость материалов, приобретенных для использования в строительстве (изготовлении) основного средства, включается в его первоначальную стоимость. При этом включить в первоначальную стоимость можно только те материалы, которые фактически израсходованы. Такой порядок следует из пункта 8 ПБУ 6/01.

Сама по себе передача материалов подрядчику не означает, что все они были использованы в строительстве. Поэтому включать в первоначальную стоимость объекта стоимость всех переданных материалов нельзя. Нужно знать, какое количество материалов было израсходовано фактически. Эта информация может быть отражена в отчете подрядчика. Типового образца такого отчета нет, поэтому его можно составить в произвольной форме. Главное, чтобы он содержал обязательные реквизиты, указанные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Обязанность подрядчика составлять такие отчеты, а также периодичность их представления предусмотрите в договоре подряда. Право требовать от подрядчика отчеты организации дает часть 1 статьи 748 Гражданского кодекса РФ, согласно которой заказчик может контролировать в том числе и использование подрядчиком переданных ему материалов.

В бухучете поступление материалов, приобретенных для использования в строительстве (изготовлении), отражается на счете 10-8 «Строительные материалы». При передаче материалов подрядчику перенесите их стоимость на счет 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»:

Дебет 10-7 Кредит 10-8

– отражена стоимость материалов, переданных подрядчику для сооружения объекта.

Такой порядок предусмотрен пунктом 157 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

После того как подрядчик представит отчет об израсходованных материалах, включите их стоимость в состав расходов, формирующих первоначальную стоимость строящегося объекта:

Дебет 08-3 Кредит 10-7

– отражена стоимость материалов, израсходованных на сооружение объекта.

Такой порядок предусмотрен Инструкцией к плану счетов.

Ситуация: как организации-застройщику отразить в бухучете перевод объекта незавершенного строительства на консервацию?

Решение о консервации недостроенного объекта принимает руководитель организации (являющейся застройщиком строительства). Оно оформляется приказом (распоряжением) в произвольной форме. В данном документе укажите сроки, в которые будет подготовлена документация, необходимая для проведения работ и обеспечения сохранности оборудования, конструкций и материалов на объекте. Приказ о консервации объекта незавершенного строительства оформите аналогично приказу о консервации объекта основных средств. О принятом решении уведомите подрядчика.

В ходе консервации проводится инвентаризация незавершенного строительства (п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). Порядок ее проведения установлен пунктами 3.32–3.35 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. По незавершенному капитальному строительству в описях указываются наименование объекта и объем выполненных работ по этому объекту, по каждому отдельному виду работ, конструктивным элементам, оборудованию и т. п. Инвентаризация проводится посредством проведения контрольных обмеров. При этом фактические объемы выполненных строительно-монтажных работ должны быть сопоставлены с данными локальных смет, а также с данными учета застройщика и подрядчика. После инвентаризации застройщик принимает от подрядчика законсервированные объекты, а также материальные ценности, которые подрядчик не может использовать на строительстве других объектов. Подробнее о проведении инвентаризации см. Как провести инвентаризацию.

После этого стороны должны подписать:

  • смету на работы, связанные с консервацией и охраной строительства;
  • акт о приостановлении строительства по форме № КС-17 (утверждена постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. № 100).

Такой порядок подтверждает письмо Госстроя СССР от 18 августа 1986 г. № 61-Д.

Для разработки сметы на консервацию и охрану строительного объекта привлекается проектная организация. По этой смете подрядчик выполняет строительно-монтажные работы на основании дополнительного соглашения к генеральному договору подряда. Все выполненные работы и расходы, связанные с консервацией, застройщик оплачивает подрядчику. Данные правила следуют из положений статей 452, 740, 752 Гражданского кодекса РФ, пункта 17.10 Методических рекомендаций, утвержденных протоколом от 5 января 1999 г. № 12.

Расходы, связанные с консервацией объекта незавершенного строительства, в том числе затраты на его содержание, не включайте в стоимость строительства. Такие издержки в бухучете формируют прочие расходы заказчика (п. 14 ПБУ 2/2008). Отражайте их на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Такой порядок следует из пункта 11 ПБУ 10/99, Инструкции к плану счетов (счет 91) и письма Минфина России от 13 января 2003 г. № 16-00-14/7.

В бухучете эту операцию отразите проводкой:

Дебет 91-2 Кредит 10 (23, 60, 68, 69, 70…)

– учтены расходы на консервацию и содержание законсервированных объектов имущества.

Для удобства отслеживания информации о состоянии имущества к счету 08 откройте отдельный субсчет – «Объекты незавершенного строительства на консервации». Такой подход согласуется с Инструкцией к плану счетов (счет 08).

Перевод на консервацию объекта незавершенного строительства отразите проводкой:

Дебет 08 субсчет «Объекты незавершенного строительства на консервации» Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

– передан на консервацию объект незавершенного строительства.

Пример отражения в бухучете застройщика затрат на консервацию объекта незавершенного строительства

В прошлом году ООО «Альфа» (застройщик) заключило с ООО «Производственная фирма «Мастер»» (подрядчик) договор на строительство офиса сроком на два года. В текущем году строительство прекращено из-за нехватки средств на покрытие расходов. На момент прекращения строительства общая стоимость выполненных работ составила 1 852 000 руб.

За разработку сметы по консервации объекта «Альфа» заплатила проектной организации 11 800 руб. (в т. ч. НДС (18%) – 1800 руб.).

С «Мастером» было заключено дополнительное соглашение на проведение работ по консервации. Затраты «Мастера» по этим работам составили 118 000 руб. (в т. ч. НДС (18%) – 18 000 руб.). Расходы на содержание законсервированного объекта ежемесячно «Альфа» несет в сумме 50 000 руб. (зарплата сторожей с учетом страховых взносов).

Для удобства отслеживания информации о состоянии имущества бухгалтер «Альфы» открыл к счету 08 отдельные субсчета:

  • «Объект незавершенного строительства на консервации»;
  • «Строительство объектов основных средств».

В текущем году бухгалтер сделал в учете следующие записи:

Дебет 08 субсчет «Объект незавершенного строительства» Кредит 08 «Строительство объектов основных средств»
– 1 852 000 руб. – передано на консервацию недостроенное здание офиса;

Дебет 91-2 Кредит 60
– 10 000 руб. (11 800 руб. – 1800 руб.) – отражены затраты на подготовку сметной документации по консервации здания офиса;

Дебет 19 Кредит 60
– 1800 руб. – учтен НДС с суммы затрат на подготовку сметной документации;

Дебет 91-2 Кредит 60
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – отражены расходы по оплате работ подрядчика по консервации здания офиса;

Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен НДС со стоимости работ подрядчика по консервации строительства;

Дебет 60 Кредит 51
– 129 800 руб. (11 800 руб. + 118 000 руб.) – оплачены счета проектной организации и подрядчика;

Дебет 91-2 Кредит 70 (69)
– 50 000 руб. – начислена зарплата сторожам, охраняющим законсервированный объект, а также взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с нее.

Бухучет: принятие готовых объектов к учету

Принятие готовых объектов к учету отражайте на счете 01 «Основные средства» или счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», к которым откройте субсчета «Основное средство на складе (в запасе)» и «Основное средство в эксплуатации». Если по времени постановка основного средства на учет и его ввод в эксплуатацию совпадают, сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08-3

– принято к учету и введено в эксплуатацию созданное основное средство по первоначальной стоимости.

Если моменты постановки основного средства на учет и его ввода в эксплуатацию не совпадают, сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство на складе (в запасе)» Кредит 08-3

– учтен созданный объект в составе основных средств по первоначальной стоимости.

Такой порядок предусмотрен пунктом 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, и Инструкции к плану счетов.

Организация является инвестором

Организация, которая выполняет только функции инвестора, для постройки (изготовления) основного средства подрядным способом должна найти организацию, которая возьмет на себя функции заказчика. С заказчиком заключается договор на строительство (изготовление) основного средства (ст. 8 Закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ).

До тех пор пока строительство не будет закончено и объект не будет передан организации, все суммы, перечисленные заказчику на строительство (изготовление), учитывайте в составе дебиторской задолженности. При этом делайте проводки:

Дебет 76 Кредит 50 (51…)

– перечислены заказчику средства на строительство (изготовление) основного средства.

После того как созданный объект будет передан заказчиком, принимайте его к учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). Первоначальную стоимость объекта формируйте с учетом всех затрат, связанных со строительством (п. 8 ПБУ 6/01). Дополнительным видом расходов при такой форме строительства является вознаграждение заказчика, предусмотренное договором.

В момент принятия сооруженного объекта к учету (в момент отражения его стоимости на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности») заполните акт по форме № ОС-1а (ОС-1, ОС-1б) в одном экземпляре (абз. 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. № 7, ч. 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). При заполнении акта руководствуйтесь теми же правилами, что и организации, которые одновременно выполняют функции инвестора и заказчика.

В бухучете все затраты, связанные со строительством (изготовлением) объекта, отражайте на счете 08-3 «Строительство объектов основных средств». При этом делайте проводки:

Дебет 08-3 Кредит 76

– принят от заказчика построенный (изготовленный) объект;

Дебет 19 Кредит 76

– отражен НДС, предъявленный подрядчиком (на основании сводного счета-фактуры, полученного от заказчика);

Дебет 08-3 Кредит 60

– отражена сумма вознаграждения, причитающаяся заказчику;

Дебет 08-3 Кредит 23 (25, 26, 60,70, 76…)

– отражены прочие затраты, связанные с доведением построенного объекта до состояния, пригодного к использованию;

Дебет 19 Кредит 60 (76)

– отражен НДС по вознаграждению заказчика и по прочим затратам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов и подтверждается письмом Минфина России от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02.

Принятие построенных (изготовленных) объектов основных средств к учету отражайте на счете 01 «Основные средства» или счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», к которым откройте субсчета «Основное средство на складе (в запасе)» и «Основное средство в эксплуатации» Если по времени постановка основного средства на учет и его ввод в эксплуатацию совпадают, сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08-3

– принято к учету и введено в эксплуатацию построенное (изготовленное) основное средство по первоначальной стоимости.

Если моменты постановки основного средства на учет и его ввода в эксплуатацию не совпадают, сделайте проводку:

Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство на складе (в запасе)» Кредит 08-3

– учтен построенный (изготовленный) объект в составе основных средств по первоначальной стоимости.

Такой порядок следует из пункта 20 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, и Инструкции к плану счетов.

В бухучете стоимость построенных (изготовленных) основных средств погашайте путем начисления амортизации. По основным средствам некоммерческих организаций начисляется износ. Такой порядок предусмотрен в пункте 17 ПБУ 6/01.

Продолжение >>

Добавить в «Нужное»

Актуально на: 30 мая 2019 г.

Строительство – создание зданий, строений, сооружений (в т.ч. на месте сносимых объектов капитального строительства) (пп. 13 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ). Наиболее распространенный вариант при строительстве зданий и сооружений — это привлечение для выполнения строительно-монтажных работ (СМР) специализированных подрядных организаций. О том, как ведется бухгалтерский и налоговый учет у заказчика в таких случаях, рассмотрим в нашем материале.

Бухучет в строительстве

Основными документами, которые оформляются при проведении строительных работ подрядным способом, являются:

  • форма № КС-2 «Акт о приемке выполненных работ»;
  • форма № КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат» (Постановление Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100).

Акт по форме № КС-2 составляется при приемке выполненных подрядных СМР. На его основании составляется Справка по форме № КС-3, которая служит основанием для расчетов между заказчиком и подрядчиком.

Для учета затрат по строительству основных средств используется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Заказчик на основании актов по форме № КС-2 по Дебету счета 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» учитывает затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования и другие расходы, предусмотренными сметами, с Кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

НДС, предъявленный подрядчиком, отражается по Дебету счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» с Кредита счета 60.

Законченные строительством объекты приходуются по дебету счета 01 «Основные средства» с Кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в сумме сформированных на счете 08 затрат.

При этом если право собственности на объект недвижимости не зарегистрировано, то в момент его принятия к учету оно отражается на отдельном субсчете к счету 01 (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Принимая объект строительства на учет, организация-заказчик оформляет Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а).

Амортизация в целях бухгалтерского учета начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к учету (п. 21 ПБУ 6/01).

Налоговый учет подрядных работ

В налоговом учете организация-заказчик определяет первоначальную стоимость объекта основных средств, которая складывается из всех затрат на строительство, отраженных в актах по форме № КС-2 (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Амортизация по объекту начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала его эксплуатации (п. 4 ст. 259 НК РФ). Организация может применить амортизационную премию по такому объекту в соответствии со своей учетной политикой.

Вычет НДС по строительным работам, если договором предусмотрена поэтапная сдача работ, заказчик применяет в общем порядке при их принятии на учет и на основании счета-фактуры, выданного подрядчиком.

Хозяйственный способ строительства – форма организации строительных и монтажных работ, когда они выполняются собственными силами застройщика, без привлечения специализированных исполнителей в виде подрядных организаций (Райзберг Б.А, Лозовский Р.Ш., Стародубцева Е.Б. «Современный экономический словарь»)

Застройщик – физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта (п.16 ст. 1 Градостроительного кодекса).

Таким образом, описанный в вопросе способ строительства индивидуальным предпринимателем — застройщиком объекта коммерческой недвижимости является хозспособом.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения НДС (пп.3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

В соответствии с письмом МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15@ в целях определения понятия «строительно-монтажные работы для собственного потребления» следует руководствоваться определениями, содержащимися в нормативных актах Госкомстата России (Росстата). К строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства (п. 22 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения № 1-предприятие, утв. Приказом Росстата от 23.12.2009 № 314).

Поскольку индивидуальный предприниматель строит объект собственными силами, то есть не использует труд наемных работников, то стоимость выполненных им строительно-монтажных работ включает в себя следующие элементы затрат:

— стоимость использованных при строительстве объекта материалов (стройматериалов, топлива, конструкций, деталей и др.);

— стоимость используемых инструментов, приспособлений и инвентаря, приобретенных для строительства объекта;

— стоимость работ (услуг) строительных машин и механизмов, привлекаемых для осуществления строительства объекта;

— стоимость оборудования (требующего и не требующего монтажа).

Для целей налогообложения строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, эти расходы включаются в налоговую базу по НДС.

Согласно п. 10 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода. Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК РФ). Таким образом, ежеквартально индивидуальный предприниматель должен исчислять НДС со стоимости фактически выполненных собственными силами в течение квартала строительно-монтажных работ. Исчисленная сумма НДС отражается по строке 060 (в I – III кварталах 2009 года – по строке 130) раздела 3 налоговой декларации по НДС.

Согласно п.6 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, подлежат вычету. Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (абз.1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ). В налоговой декларации по НДС эти вычеты отражаются по строке 130 раздела 3.

Кроме этого, вычетам подлежат суммы налога, исчисленного налогоплательщиком со стоимости выполненных им строительно-монтажных работ для собственного потребления при выполнении двух условий:

— строящийся объект предназначен для осуществления операций, облагаемых НДС;

— стоимость объекта подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Индивидуальный предприниматель на общей системе налогообложения расходы учитывает в составе профессиональных вычетов в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций» (п. 1ст. 221 НК РФ). Соответственно, если строящийся объект будет в дальнейшем использоваться в предпринимательской деятельности, то расходы на его создание будут уменьшать налоговую базу по НДФЛ через амортизационные отчисления.

Вычет суммы НДС, исчисленной со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления за текущий налоговый период (квартал), производится в том же налоговом периоде (п. 5 ст. 172 НУ РФ). Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету отражается по строке 160 раздела 3 налоговой декларации по НДС.

Таким образом, если налогоплательщик строит собственными силами объект, который будет в дальнейшем использоваться для операций, облагаемых НДС, то в налоговой декларации за каждый квартал он должен начислить НДС со стоимости фактически выполненных собственными силами строительно-монтажных работ за этот квартал и ту же сумму отразить в составе налоговых вычетов.

Для того чтобы индивидуальному предпринимателю воспользоваться правом на налоговый вычет в порядке, изложенном выше, важно правильно оформить документы, связанные со строительством объекта. Для этого необходимо сделать следующее:

1. Отразить в учетной политике порядок обособленного учета расходов, связанных со строительством объекта.

Если индивидуальный предприниматель ведет бухгалтерский учет с использованием двойной записи на счетах бухгалтерского учета, то затраты на строительство надо собирать на субсчете 08.3 «Строительство объектов основных средств» в разрезе глав сводного сметного расчета или в иной группировке.

Если двойная запись не применяется, то учет следует вести в специальном регистре, форму которого надо привести в приложении к учетной политике. Примерная форма такого регистра приведена в таблице 1.

Учет затрат на строительство объекта, которое осуществляется хозспособом, следует вести по разделам сметной стоимости строительства таким образом, чтобы по окончании каждого квартала можно было вывести сумму выполненных собственными силами строительно-монтажных работ, подлежащих налогообложению НДС. В таблице 1 приведен примерный перечень таких разделов.

Виды затрат, которые учитываются в составе каждого раздела, указаны в Методике определения сметной стоимости строительной продукции на территории РФ (МДС 81-35.2004), утв. Постановлением Госстроя РФ от 05.03.2004 № 15/1.

Так, в разделе «Подготовка территории строительства» учитывают затраты:

— на оформление земельного участка и разбивочные работы;

— по разбивке основных осей здания, переносу их в натуру и закреплению пунктами и знаками;

— по уплате арендной платы за землю;

— на получение исходных данных, технических условий, согласований по проектным решениям;

— другие подобные затраты.

Расходы по экспертизе предпроектной и проектной документации отражаются в разделе «Проектно-изыскательские работы, авторский надзор».

2. Для того чтобы заявить налоговый вычет НДС по материалам, приобретенным для строительства объекта, их необходимо оприходовать (принять к учету). Порядок оприходования материалов описан в п.п. 42 — 57 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н (далее – Методические указания).

Порядок оприходования (принятия к учету) материалов следует отразить в учетной политике, так как дата оприходования материалов при наличии счета-фактуры является основанием для налогового вычета НДС.

Аналитический учет движения материалов (количественный и суммовой) ведется на основе использования оборотных ведомостей или сальдовым методом в соответствии п.п. 136 – 146 Методических указаний. Отпуск материалов для производства строительных работ можно оформлять требованием-накладной (форма № М-11). При этом в Регистр учета капитальных вложений записывают только стоимость материалов, фактически израсходованных при выполнении конкретного объема строительных работ. Основанием для отнесения стоимости материалов на капитальные затраты работ является Отчет о расходе материалов. Примерная форма отчета приведена в таблице 2.

3. После ввода объекта недвижимости в эксплуатацию и передачи документов на госрегистрацию его следует включить в состав основных средств. Объект принимается к учету в качестве основного средства на основании Акта о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а). Кроме этого, на него оформляется инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6). Указанные документы служат основанием для записей в разделе II Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (утв. Приказом Минфина России № 86н и МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002).

ХОЗЯЙСТВЕННЫЙ СПОСОБ СТРОИТЕЛЬСТВА: ОПРЕДЕЛЯЕМ НОРМАТИВНЫЙ СРОК СТРОИТЕЛЬСТВА

С 1 января 2016 г. введен в действие ТКП 45-1.03-122-2015 «Нормы продолжительности строительства зданий, сооружений и их комплексов. Основные положения», утвержденный приказом Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 06.11.2015 № 279 (http://tnpa.by/#!/DocumentCard/341579/465428).

Технический кодекс установившейся практики ТКП 45-1.03-122-2015 устанавливает основные положения по определению нормативной продолжительности строительства зданий, сооружений, инженерно-технических и транспортных коммуникаций, их очередей и пусковых комплексов.

При строительстве объектов, осуществляемых хозяйственным способом, нормы продолжительности строительства, установленные соответствующими техническими нормативными правовыми актами (далее — ТНПА), являются рекомендуемыми (п.4.37 ТКП 45-1.03-122-2015).

Справочно

Хозяйственный способ строительства — организационная форма строительства, выполнения работ, при которой строительные, монтажные, иные специальные работы выполняются собственными силами застройщика, обладающего правом собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления на объекты строительства либо приобретающего эти права по окончании строительства. В случае строительства объекта с привлечением подрядных организаций к хозяйственному способу строительства относится та часть работ, которая выполнена собственными силами застройщика (абзац 6 п.2 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10).

Дополнительно рекомендуем изучить:

• пособие «Расчеты за выполненные работы при их производстве хозяйственным способом» с примерами заполнения:

— ведомости используемых материалов и оборудования;

— ведомости используемых механизмов;

— бухгалтерской справки о сумме фактических затрат по строительным работам, выполненным на объекте;

— акта сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ формы С-2а;

— акта сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ формы С-2.

Однако вышеуказанная норма не означает, что при осуществлении строительства хозяйственным способом не устанавливается нормативная продолжительность строительства в проектной документации. Просто при ее установлении проектная организация может строго не придерживаться требований, предусмотренных соответствующими ТНПА, которыми устанавливается порядок определения нормативной продолжительности различных объектов (объектов агропромышленного комплекса, жилищного строительства, строительства спортивных объектов, объектов здравоохранения и т. п.).

Так, нормативная продолжительность строительства объектов определяется в соответствии с ТКП 45-1.03-122-2015 на основании норм продолжительности строительства зданий, сооружений, инженерно-технических и транспортных коммуникаций, установленных соответствующими ТНПА с учетом конкретных условий строительства и основных характеристик объекта: назначения, конструктивного решения, объема, площади, мощности и других показателей.

Нормативная продолжительность строительства объектов, для которых не установлены нормы в действующих ТНПА, устанавливается расчетом в проекте организации строительства при наличии соответствующего обоснования (п.4.1 ТКП 45-1.03-122-2015).

Следовательно, в проектной документации (независимо от способа строительства — подрядный либо хозяйственный) все равно будет установлен нормативный срок строительства.

В связи с этим при осуществлении строительства хозяйственным способом у организации также может иметь место объект сверхнормативного незавершенного строительства, что следует учитывать при исчислении налогов, в частности: налога на недвижимость и платежей за землю (земельного налога и арендной платы за землю).

Напомним, что для целей налогового законодательства земельными участками (частями земельного участка), занятыми объектами сверхнормативного незавершенного строительства, признаются земельные участки (части земельного участка), занятые возводимыми зданиями, сооружениями и передаточными устройствами, возведение (в том числе по строительному проекту на реконструкцию) которых разрешено в соответствии с законодательством, но не завершено в сроки строительства, установленные проектной документацией, за исключением земельных участков (частей земельных участков), занятых такими объектами сверхнормативного незавершенного строительства, финансируемого из бюджета, а также строительство которых осуществляется собственными силами (часть вторая п.5 ст.196 Налогового кодекса Республики Беларусь).

От редакции «Бизнес-Инфо»

С 1 января 2019 г. ставки земельного налога рассмотрены в ст.241 вышеназванного Кодекса, изложенного в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З.

Обратите внимание!

Таким образом, при осуществлении строительства хозяйственным способом земельный налог не исчисляется.

Однако в соответствии с подп.2.2 п.2 ст.185 названного выше Кодекса у организаций не признаются объектом налогообложения налогом на недвижимость объекты сверхнормативного незавершенного строительства в части стоимости строительства, сформированной за счет работ, выполненных собственными силами.

От редакции «Бизнес-Инфо»

С 1 января 2019 г. следует руководствоваться п.2 ст.227 новой редакции Налогового кодекса Республики Беларусь.

В том случае, если организация-застройщик осуществляет строительство объектов частично своими силами (хозяйственным способом), а частично с привлечением подрядной организации, то налогом на недвижимость будет облагаться та часть стоимости строительства объекта, которое осуществляют подрядные организации, то есть та часть строительства, которая не признается «хозяйственным способом строительства».

При осуществлении строительства исключительно хозяйственным способом у организации при наличии объекта сверхнормативного незавершенного строительства будет возникать необходимость исчисления и уплаты налога на недвижимость в части суммы тех затрат, которые сформировали в бухгалтерском учете стоимость объекта строительства, учитываемую на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы», однако при этом не являются затратами по непосредственному выполнению строительных работ, а квалифицируются как иные виды затрат (к таким затратам, например, может относиться стоимость работ по разработке проектной документации, сумма процентов по кредитам и займам в случае их отнесения на увеличение стоимости объекта строительства и иные аналогичные затраты).

Виктор Статкевич, аудитор

По этой теме также см.:

1. Продолжительность нормативного срока строительства с 1 января 2016 года: дата начала и дата завершения строительства.

2. Перенос выполнения работ на благоприятный период, приостановление и консервация строительства: как определить нормативный срок строительства.

3. В проектной документации выделены очереди строительства либо пусковые комплексы: определяем нормативный срок строительства.

Инвестиционная деятельность в Российской Федерации осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 25 февраля 1999 года №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений».

Инвестиционная деятельность — это вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли.

Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются: инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений, другие лица.

При хозяйственном способе нестроительная организация (заказчик или инвестор) выполняет строительно-монтажные работы для собственных нужд собственными силами без привлечения других подрядных строительно-монтажных организаций.

Заказчиком и производителем строительно-монтажных работ при хозяйственном способе является одно и то же юридическое лицо.

Хозяйственным способом может осуществляться новое строительство, расширение, реконструкция, техническое перевооружение и модернизация действующих предприятий.

Заказчик или инвестор на время строительства создает небольшое строительное подразделение (отдел капитального строительства — ОКС), которое и выполняет конкретные виды строительных работ при использовании хозяйственного способа в организационной структуре не строительной организации.

Для строительства хозяйственным способом организация создает собственную производственную базу, приобретает или берет в аренду строительные машины и механизмы, инструмент и инвентарь, обеспечивает стройку строительными материалами, конструкциями и деталями, проектно-сметной документацией, рабочими и инженерно-техническими кадрами.

К работам, выполненным хозяйственным способом не относятся:

· работы, выполненные цехами основной деятельности по договорам, когда расчеты за выполненные работы производятся в порядке, установленном для подрядных организаций;

· работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству, объем таких работ включается в объемы работ, выполненные подрядным способом;

· отдельные объемы работ, выполненные подрядными организациями, при осуществлении стройки в целом хозяйственным способом.

Отличающей особенностью хозяйственного способа от подрядного является отсутствие договорных отношений между заказчиком и его структурным подразделением, производящим строительство.

Производство строительно-монтажных работ и учет затрат, связанных с их выполнением, осуществляются одним и тем же лицом (заказчиком или инвестором).

Федеральным законом от 8 августа 2001 года №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» круг лицензируемых видов строительной деятельности значительно сократился.

Порядок получения лицензии определен в Положении о лицензировании деятельности по строительству зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 21 марта 2002 года №174 «О лицензировании деятельности в области проектирования и строительства».

Согласно пункту 1 Положения лицензия нужна для:

— выполнения строительно-монтажных работ, в том числе общестроительных, отделочных, санитарно-технических, специальных и монтажных работ;

— выполнения работ по ремонту зданий и сооружений, пусконаладочных работ;

— выполнения функций заказчика-застройщика.

Более подробную информацию о лицензируемых видах деятельности содержит Классификатор видов деятельности, подлежащих лицензированию в соответствии с компетенцией Госстроя России.

Для выполнения работ хозяйственным способом необходима проектно-сметная документация, оформляемая в порядке, аналогичном порядку, применяемому при строительстве подрядным способом. Разработка документации не строительной организацией, осуществляющей строительство, реальна только в том случае, если в штате у нее есть необходимое количество специалистов — инженеров, проектировщиков, сметчиков.

Сметная документация составляется в установленном порядке, независимо от метода осуществления строительства — подрядным или хозяйственным способом.

Для строек, финансирование которых осуществляется за счет собственных средств предприятий, организаций и физических лиц, эти документы носят рекомендательный характер.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 27 декабря 2000 года №1008 «О порядке проведения государственной экспертизы и утверждения градостроительной, предпроектной и проектной документации» определено, что по объектам, строительство которых осуществляется за счет собственных средств заказчика (инвестора), включая привлеченные средства, в том числе средства иностранных инвесторов, оформление документации осуществляется заказчиком (инвестором).

Следовательно, при осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом проектная документация утверждается руководителем организации, осуществляющей такое строительство.

В соответствии с пунктом 2 Примерного положения о порядке выдачи разрешений на выполнение строительно-монтажных работ, разрешение на выполнение СМР по объектам производственного и непроизводственного назначения выдается заказчику на основании решения территориальных органов исполнительной власти о строительстве (реконструкции, расширении) объекта. Разрешение выдается органами Госархстройнадзора Российской Федерации, а в городах и районах, где они отсутствуют, — органами архитектуры и градостроительства.

Срок действия разрешения устанавливается инспекцией Госархстройнадзора РФ исходя из периода времени, необходимого для строительства объекта или выполнения отдельных видов работ.

В случае изменения организационно-правовой формы организации-заказчика, разрешение подлежит перерегистрации в инспекции Госархстройнадзора Российской Федерации в трехнедельный срок.

ПБУ 2/94, утвержденное Приказом Минфина России от 20 декабря 1994 года №167 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94″ (далее ПБУ 2/94) и Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, доведенное Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160, в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета являются основными документами, используемыми при отражении в учете взаимоотношений между участниками инвестиционного процесса.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98″ учетная политика должна обеспечивать в бухгалтерском учете полноту отражения всех факторов хозяйственной деятельности.

Особенности бухгалтерского учета в нестроительных организациях, осуществляющих строительство хозяйственным способом, обусловлены тем, что, с одной стороны, эти организации осуществляют капитальные вложения, учет которых регулируется Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, а с другой стороны, себестоимость СМР формируется непосредственно в организации, осуществляющей инвестиции.

Признание затрат по объекту строительства для целей бухгалтерского учета, помимо ПБУ 2/94 и Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160, установлено нормами ПБУ 10/99, и другими Положениями по бухгалтерскому учету, для целей налогового учета — главой 25 НК РФ.

При осуществлении нестроительной организацией СМР хозяйственным способом необходимо ведение раздельного учета: по основному виду деятельности, признаваемому предметом деятельности организации, и по строительной деятельности, так как структурные подразделения (ОКСы), специально создаваемые для осуществления строительства, не выделяются на отдельный баланс такой организации.

На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-31 «Строительство объектов основных средств, осуществляемых хозяйственным способом» формируются затраты СМР.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

Согласно пункту 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160 при хозяйственном способе производства, выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у организации-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом показываются фактически произведенные организацией-заказчиком затраты.

Согласно пункту 8 ПБУ 2/94 при выполнении застройщиком подрядных работ собственными силами в бухгалтерском учете отражаются фактически произведенные затраты, связанные с их осуществлением, включая расходы по содержанию подразделений, занятых организацией строительства.

Осуществление строительства хозяйственным способом предполагает затраты на содержание сотрудников, не только занятых строительной деятельностью, но и выполняющих функции заказчика строительства, при этом следует открыть субсчета второго порядка к субсчету 08-3 «Строительство объектов основных средств».

На счете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются также затраты на возведение временных титульных сооружений.

На счете 23 «Вспомогательные производства» отражаются затраты на возведение временных не титульных сооружений и прочие затраты.

Затраты при осуществлении СМР хозяйственным способом относятся в дебет счета 08 с кредита счетов учета производственных затрат (02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других).

В организациях, осуществляющих строительство хозяйственным способом, «накладные расходы», которые включают в себя административно-хозяйственные расходы, расходы на обслуживание работников, осуществляющих строительство, расходы на организацию работ на строительных площадках, прочие накладные расходы, не используются, поэтому все расходы, носящие характер общепроизводственных или общехозяйственных расходов, списываются непосредственно со счетов учета производственных затрат в дебет субсчета 08-3 «Строительство объектов основных средств».

При осуществлении строительства хозяйственным способом приобретенная или арендованная для производства работ специализированная техника, обслуживается силами вспомогательных производств организации. Такие затраты в бухгалтерском учете отражаются следующими проводками: Дебет 08-3 Кредит 23.

По статье «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» следует отражать расходы на перевозку материалов и строительных конструкций в пределах стройки (объекта), включая расходы по оплате труда рабочих по погрузке и загрузке, причем ежемесячно.

К соответствующим счетам и субсчетам учета производственных затрат необходимо открыть отдельные счета аналитического учета, чтобы вести раздельный учет затрат по видам деятельности.

При формировании учетной политики строительная организация должна самостоятельно выбрать экономически обоснованный метод расчета затрат: позаказный метод; метод накопления затрат за определенный период времени.

При составлении приказа об учетной политике на практике чаще всего применяется метод накопления затрат по видам работ и местам возникновения затрат.

Ежемесячно выполняемые хозяйственным способом СМР оформляются актом об их приемке, который подписывается руководителем организации и исполнителем работ — руководителем структурного подразделения (ОКСа).

Фактические расходы не строительной организации, выполняющей работы хозяйственным способом, подтверждают первичные учетные документы:

· акты на списание строительных материалов;

· табели учета использования рабочего времени строительных рабочих и расчета заработной платы;

· путевые листы на работу автомобилей,

· акты и счета за использованные энергоресурсы и другое.

В соответствии с пунктом 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №160 до окончания работ по строительству объектов затраты на их возведению, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», составляют незавершенное строительство. Незавершенным строительством являются объекты, которые находятся в процессе строительства.

Согласно ПБУ 2/94 незавершенное строительство — это затраты застройщика по возведению объектов с начала их строительства до ввода в эксплуатацию.

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (пункт 41), определено, что затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий и тому подобного, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие передаче документов на государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), относятся к незавершенным капитальным вложениям.

Таким образом, учет затрат по приобретенному объекту незавершенного строительства в бухгалтерском учете необходимо учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Однако следует отметить, что при постановке на учет купленного объекта необходимо обратить внимание на цель его приобретения. Использование счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» возможно только для объектов, которые предполагается использовать в дальнейшем при производстве товаров (работ, услуг), то есть в качестве объекта основных средств. Если же объект незавершенного строительства приобретается с целью его дальнейшей перепродажи, то он учитывается по дебету счета 41 «Товары».

В соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, в бухгалтерском балансе (форма №1) по статье «Незавершенное строительство» показываются затраты на СМР (осуществляемые как хозяйственным, так и подрядным способами), приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

По указанной статье отражается стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации до ввода их в постоянную эксплуатацию, а также стоимость объектов недвижимого имущества, на которые отсутствуют документы, подтверждающие передачу документов на государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях.

Объекты незавершенного строительства относятся к недвижимым вещам, это следует из статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации:

«1 .К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения».

Право же собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента регистрации.

В случае необходимости совершения сделки с объектом незавершенного строительства право на указанный объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих право пользования земельным участком для создания объекта недвижимого имущества, в установленных случаях на основании проектно-сметной документации, а также документов, содержащих описание объекта незавершенного строительства (Федеральный закон от 21 июля 1997 №122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

На основании статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам для застройщика (инвестора).

В бухгалтерском балансе заказчика-застройщика (инвестора) незавершенные капитальные вложения отражаются по строке 130 и включают остатки по следующим счетам: 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (в части учтенных на счете 16 отклонений, относящихся к оборудованию, приобретенному для монтажа), 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (в части авансов, выданных заказчиком-застройщиком (инвестором) в связи с осуществлением капитальных вложений).

Возведение объектов основных средств организация может осуществлять и для собственных нужд, выполнять строительно-монтажные работы для собственного потребления, и в этом состоит еще одна особенность строительного производства, так называемый «хозяйственный способ». Строительство хозяйственным способом имеет свои особенности.

Строительство хозяйственным способом осуществляется для собственных нужд застройщика, при этом отсутствуют договорные отношения между исполнительным органом (администрацией) застройщика и его структурным подразделением, ведущим строительно-монтажные работы. При хозяйственном способе не происходит передачи на возмездной основе права собственности на результаты выполненных работ, которые не признаются реализацией. Финансовый результат от выполненных хозяйственным способом работ не определяется. Следовательно, положения главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в данном случае не применяются. Застройщик не подразделяет свои капитальные затраты на прямые и косвенные, как это предусмотрено статьей 318 НК РФ для организаций, осуществляющих производство и реализацию продукции, работ услуг и определяющих финансовый результат в целях налогообложения прибыли. В первоначальную стоимость объекта, который построен хозяйственным способом, включаются все затраты предусмотренные сметной документацией.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признается выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. На основании пункта 3.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, объектом налогообложения признаются работы, выполненные хозяйственным способом. Налогообложение таких операций всегда производится по ставке 18%. Порядок определения налогоплательщиками налоговой базы установлен пунктом 2 статьи 159 НК РФ.

На основании пункта 47 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления необходимо учитывать следующее:

«В соответствии с пунктом 10 статьи 167 Кодекса исчисление налога по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления с 1 января 2001 года, производится по мере принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта. Следует учитывать, что с момента введения в действие Федерального закона от 29.05.2002 №57-ФЗ в целях налогообложения дата принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством, определяется с учетом положений абзаца 2 пункта 2 статьи 259 Кодекса.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных с 1 января 2001 года работ, исчисленная в соответствии с пунктом 2 статьи 159 Кодекса.

Суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления с 1 января 2001 года, также подлежат вычету у налогоплательщика после принятия на учет завершенного капитальным строительством объекта или по мере реализации не завершенного капитальным строительством объекта в соответствии с пунктом 5 статьи 172 Кодекса. При этом с момента введения в действие Федерального закона от 29.05.2002 №57-ФЗ вычет налога по этим товарам (работам, услугам) должен производиться с момента, указанного в абзаце 2 пункта 2 статьи 259 Кодекса.

В соответствии с абзацем вторым пункта 6 статьи 171 Кодекса и абзацем вторым пункта 5 статьи 172 Кодекса вычету подлежит сумма налога, исчисленная налогоплательщиком в соответствии с пунктом 1 статьи 166 Кодекса по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации, после уплаты налога в бюджет с этих сумм в составе общей суммы декларации».

Раньше налогоплательщики по строительно-монтажным работам для собственного потребления в соответствии с пунктом 46 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ к вычету ставили не всю сумму НДС, начисленную в бюджет по этим работам, а лишь разницу между той суммой налога, которая начислена на стоимость объекта строительства, и той которую налогоплательщик предъявил к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным на это строительство. Такой порядок был признан Верховным судом Российской Федерации не законным. Это было закреплено в Решении Верховного Суда Российской Федерации №ГКПИ2001-916 от 10 июля 2002 года. Суд установил, что абзац 2 пункта 12 Правил не соответствует нормам НК РФ и этим ограничивает права налогоплательщика. Суд отметил, что не в одной норме НК РФ не содержится положений в соответствии, с которыми вычеты должны применяться в виде разницы, то есть в виде суммы НДС, исчисленной в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ уменьшенной на сумму НДС, предъявленную к вычету и уплаченную поставщикам за товары работы, услуги для выполнения строительно-монтажных работ. При этом суд указал, что в стоимость фактически понесенных расходов налогоплательщика включается стоимость использованных товаров, работ, услуг для выполнения строительно-монтажных работ. И в последствии вычету подлежит НДС, ранее исчисленный с этой стоимости, в том числе с расходов на товары, работы и услуги, уплаченных поставщикам.

После принятия Решения Верховного суда Российской Федерации вопрос о размере налогового вычета по строительно-монтажным работам для собственных нужд разрешен. Налогоплательщики, осуществляющие строительно-монтажные работы для собственного потребления должны исчислять и уплачивать НДС в порядке, установленном НК РФ.

Пунктом 6 статьи 171 НК РФ предусмотрено два вида вычетов:

сумм НДС уплаченных поставщикам за товары, работы, услуги, приобретенные для выполнения строительно-монтажных работ;

сумм НДС, исчисленных со стоимости строительно-монтажных работ.

Однако последний налоговый вычет выделен в отдельный абзац, а в формулировку внесены некоторые корректировки. Так подлежат вычету суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. Следовательно, теперь четко определено, какая сумма НДС, исчисленная со строительно-монтажных работ, подлежит вычету, а также указано, что эти строительно-монтажные работы должны иметь производственный характер.

Кроме того, изменился порядок вычета сумм НДС, исчисленных в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ. Вычет этих сумм НДС производится по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в соответствии со статьей 173 НК РФ.

Пример.

Рассмотрим, как налогоплательщик должен сформировать инвентарную стоимость объекта, построенного для собственных нужд, произвести начисление налога и применить вычеты по НДС. Данные затраты налогоплательщик собирает на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» субсчет «Строительство объектов основных средств».

Корреспонденция счетов Сумма, рублей
Дебет Кредит
Затраты на выполнение строительно-монтажных работ
08 02 16 000 Начислена амортизация собственных основных средств, используемых при строительстве
08 10 600 000 Списана стоимость строительных материалов и конструкций
08 26 70 000 Приняты к учету общехозяйственные расходы по основной деятельности организации в доле, относящейся к строительству хозяйственным способом
08 60 250 000 Приняты к оплате счета сторонних организаций за использование строительных механизмов и автотранспорта
08 60 70 000 Приняты к оплате счета энергоснабжающих организаций
08 70, 69 384 000 Расходы на оплату труда и отчисления на социальные нужды
08 02, 10, 26, 60, 69, 70 1 390 000 Итого затраты
Затраты на приобретение оборудования
08 07 850 000 Передано для монтажа технологическое оборудование
3. Прочие работы и затраты
08 60 200 000 Приняты к оплате счета за проектно-сметную документацию
08 60 60 000 Приняты к оплате счета за исходно- разрешительную документацию
08 07, 60 2 500 000 Всего затрат
Прочие хозяйственные операции
19 60 365 400 Выделен НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным для выполнения работ хозяйственным способом
76 51 47 000 Оплачены проценты по кредитам банка, использованным при строительстве объекта
76 51 3 000 Оплачена государственная регистрация права собственности

Как видно из примера на счете 08 «Вложение во внеоборотные активы» сформирована инвентарная стоимость объекта в сумме 2 500 000 рублей. Теперь налогоплательщик должен начислить НДС. Возникает правомерный вопрос, в какой момент это необходимо сделать.

Сделать это надо в день, когда основное средство принято на учет.

До того момента, пока данный объект не введен в эксплуатацию, он числится в бухгалтерском учете организации, как объект незавершенного строительства.

Согласно пункту 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года №91н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств» определено, что по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Из данного положения следует, что имущество, фактически введенное в эксплуатацию, становится основным средством при подаче документов на государственной регистрации.

До этого дня его следует учитывать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По окончании процедуры государственной регистрации имущество будет переведено в состав основных средств и в бухгалтерском учете это необходимо отразить следующей проводкой:

Рекомендуем открыть к счету 01 «Основные средства» субсчет 01-5 «Основные средства на регистрации».

Корреспонденция счетов Сумма, рублей

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх