Связанные стороны

Связанные стороны – это юридические и (или) физические лица, способные оказывать влияние на деятельность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Согласно ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах» связанными сторонами могут быть:

  • – юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством РФ;
  • – юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;
  • – организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Информация о связанных сторонах должна включать данные об операциях между коммерческой организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной.

Согласно ПБУ 11/2008 операциями со связанной стороной могут быть:

  • – приобретение и продажа продукции, товаров, работ, услуг;
  • – приобретение и продажа основных средств и других активов;
  • – аренда имущества и предоставление имущества в аренду;
  • – финансовые операции;
  • – передача активов в виде вклада в уставные капиталы;
  • – предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств.

Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, должна раскрывать информацию о связанных сторонах в случаях:

  • – когда такая организация контролируется или на нее оказывается значительное влияние юридическим и (или) физическим лицом;
  • – когда такая организация контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;
  • – когда такая организация и юридическое лицо контролируются или на них оказывается значительное влияние одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом.

Перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, устанавливается такой организацией самостоятельно на основе норм ПБУ 11/2008 исходя из содержания отношений между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой. При этом содержащаяся в отчетности информация должна раскрывать:

  • – характер отношений;
  • – виды операций со связанными сторонами;
  • – объем операций каждого вида;
  • – стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;
  • – условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;
  • – величину образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;
  • – величину списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Правила формирования и представления информации по сегментам в бухгалтерской отчетности установлены нормами ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам».

Информация по сегментам – информация, раскрывающая часть деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей бухгалтерской отчетности организации.

Сегментами может быть следующая информация, которая включает в себя:

  • – данные по отдельным видам деятельности в разных регионах при ведении нескольких видов деятельности в различных регионах;
  • – данные о производстве и продаже товаров собственного производства или приобретенных у других организаций, о продаже товаров одного вида в разных регионах при ведении одного вида деятельности в различных регионах;
  • – данные о продаже разных товаров, выполнении работ, оказании услуг в одном регионе и др.

Информация по сегментам должна раскрываться по двум видам сегментов: операционному и географическому.

Информация по операционному сегменту раскрывает часть деятельности организации по производству определенных товаров, выполнению определенных видов работ, услуг или однородных групп товаров, работ, услуг, которая по уровню рисков и получению прибылей отличается от рисков и прибылей при производстве других товаров, работ, услуг или однородных групп товаров, работ, услуг.

Наличие операционных сегментов характерно для многопрофильных организаций, занимающихся производством и реализацией различных видов товаров, работ, услуг. Например, организация осуществляет три разных вида деятельности: розничную и оптовую торговлю покупными товарами, а также сдачей собственного имущества в аренду.

Информация по географическому сегменту раскрывает часть деятельности организации по производству товаров, выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическом регионе деятельности организации, которая по уровню рисков и получению прибылей отличается от рисков и прибылей от деятельности организации в других географических регионах.

Наличие географических сегментов характерно для организаций, ведущих свою деятельность в различных регионах на территории РФ и за рубежом.

В соответствии с ПБУ 12/2010 организация самостоятельно устанавливает перечень сегментов, информация по которым раскрывается в бухгалтерской отчетности исходя из организационной и управленческой структуры организации.

Информация по отдельному операционному или географическому сегменту, подлежащая обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности, образует информацию по отчетному сегменту.

Операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продажи внешним покупателям и выполняется хотя бы одно из следующих условий:

  • – выручка от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10% от общей суммы выручки всех сегментов;
  • – финансовый результат деятельности данного сегмента составляет не менее 10% в суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов;
  • – активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов.

На отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, должно приходиться не менее 75% выручки организации. Если на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности, приходится менее 75% выручки, то должны быть выделены дополнительные отчетные сегменты независимо от того, удовлетворяют ли они по отдельности условиям, предусмотренным п. 9 ПБУ 12/2010.

При формировании бухгалтерской отчетности раскрытие информации по отчетным сегментам осуществляется посредством представления определенного перечня показателей (выручка, расходы, активы и обязательства). При этом выделяется первичная и вторичная информация по сегментам. Выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам производится исходя из преобладающих источников и характера имеющихся рисков и полученных прибылей деятельности организации.

Преобладающие источники и характер рисков и прибылей выявляются на основе организационной и управленческой структуры организации, а также системы внутренней отчетности.

Основными показателями, позволяющими установить различия между отчетными сегментами, являются риск и прибыль.

Если риски и прибыли организации определяются различиями в производимых товарах, работах, услугах, то первичной признается раскрытие информации по операционным сегментам, а вторичной – по географическим сегментам.

Если риски и прибыли организации определяются различиями в географических регионах деятельности, то первичной признается раскрытие информации по географическим сегментам, а вторичным – по операционным сегментам.

Если риски и прибыли организации определяются в равной мере различиями в производимых товарах, работах, услугах и различиями в географических регионах деятельности, то первичной считается информация по операционным сегментам, а вторичной – по географическим сегментам.

Если организационная и управленческая структура организации, а также система внутренней отчетности не основываются ни на производимых товарах, работах, услугах, ни на географических регионах деятельности, то выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам производится на основе решения руководителя организации.

Порядок раскрытия информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческой организации установлен ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности».

Под информацией по прекращаемой деятельности понимается информация, раскрывающая часть деятельности организации по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг, которая может быть выделена операционно и (или) функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и в соответствии с принятым организацией решением, подлежит прекращению.

Активы, доходы, расходы, обязательства относятся или могут быть отнесены к прекращаемой деятельности в том случае, если они будут проданы, погашены или иным образом выбывают из-за прекращения части деятельности организации.

Информация по прекращаемой деятельности не раскрывается организацией при прекращении деятельности вследствие обстоятельств, носящих чрезвычайный характер, вследствие принудительного изъятия имущества, а также вследствие обращения имущества в государственную собственность. Это означает, что ПБУ 16/02 применяется только в случаях сознательного и добровольного прекращения организацией какого-либо вида деятельности или его части.

Прекращение части деятельности организации может осуществляться:

  • – путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки;
  • – путем продажи отдельных активов и прекращения исполнения в установленном законодательством порядке отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности;
  • – путем отказа от продолжения части деятельности;
  • – при реорганизации организации в форме выделения из ее состава одного или нескольких юридических лиц.

Деятельность может быть признана прекращаемой при условии принятия уполномоченным органом организации решения о прекращении части деятельности организации и выработке единой программы прекращения деятельности на дату возникновения наиболее раннего из следующих событий:

  • – заключения организацией договоров купли-продажи активов, без которых деятельность, выделяемая как прекращаемая, неосуществима;
  • – доведения информации о решении прекращения деятельности до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты.

В годовой бухгалтерской отчетности организация должна раскрыть следующую информацию по прекращаемой деятельности:

  • – в бухгалтерском балансе – стоимость активов с учетом признания снижения их стоимости;
  • – отчете о финансовых результатах – суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также суммы начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности;
  • – отчете о движении денежных средств – движение денежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного года;
  • – пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах – описание прекращаемой деятельности.

Правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческой организации установлены ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».

Под информацией об участии в совместной деятельности понимается информация, раскрывающая часть деятельности организации, осуществляемой с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) индивидуальными предпринимателями путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица.

ПБУ 20/03 определяет три вида участия организации в совместной деятельности:

  • – совместно осуществляемые операции;
  • – совместно используемые активы;
  • – совместная деятельность.

Организация, являющаяся участником договора о совместной деятельности, в бухгалтерской отчетности должна раскрыть следующую информацию:

  • – цель совместной деятельности;
  • – способ извлечения экономической выгоды или дохода;
  • – классификацию отчетного сегмента: операционный или географический;
  • – стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;
  • – суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.

Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности организации об участии в совместной деятельности осуществляется в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Раскрытие информации об изменениях оценочных значений предусмотрено ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений».

Изменением оценочного значения признается корректировка стоимости актива (обязательства) или величины, отражающей погашение стоимости актива, обусловленная появлением повой информации, которая производится исходя из оценки существующего положения дел в организации, ожидаемых будущих выгод и обязательств и не является исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.

В учете используются различные оценочные значения, например, величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов.

Согласно ПБУ 21/2008 изменение способа оценки активов и обязательств не является изменением оценочного значения.

Если какое-то изменение в данных бухгалтерского учета не поддается однозначной классификации в качестве изменения учетной политики или изменения оценочного значения, то для целей бухгалтерской отчетности оно признается изменением оценочного значения.

Изменение оценочного значения должно быть признано в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно):

  • – периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода:
  • – периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.

Изменение оценочного значения, непосредственно влияющее на величину капитала организации, подлежит признанию путем корректировки соответствующих статей капитала в бухгалтерской отчетности за период, в котором произошло изменение.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах организация должна раскрывать следующую информацию об изменении оценочного значения:

  • – содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за отчетный период;
  • – содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить влияние изменения на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды невозможно. Факт невозможности такой оценки подлежит раскрытию.

На первый взгляд, МСФО (IAS) 24 довольно прост и не должен вызвать трудностей у составителей отчетности. Однако в практике российских компаний он является одним из наиболее сложных в применении. Разберемся, какие вопросы возникают с использованием данного стандарта, и дадим практические советы по подготовке примечания по связанным сторонам.

В деловой практике нередки случаи, когда предприятия ведут коммерческую деятельность c компаниями и частными лицами, с которыми у них сложились особые отношения. При этом условия сделок со связанными сторонами могут существенно отличаться от условий, применяемых в отношении прочих контрагентов, что может повлиять на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающегося предприятия. Целью МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» является донести до пользователей финансовой отчетности факт наличия связанных сторон и подробности их взаимоотношений с предприятием. Стандарт требует раскрыть характер и суммы данных операций за отчетный период и выделить те операции, которые проводились на нерыночной основе, если такие операции имели место.

Таким образом, финансовая отчетность предприятия должна включать раскрытие информации, необходимой для привлечения внимания к возможности влияния связанных сторон на отчетность. Раскрытие, как правило, делается в одном из последних примечаний к отчетности.

Связанные стороны: физические лица

Связанными сторонами могут являться как физические, так и юридические лица.

К связанным сторонам, являющимся физическими лицами, относятся владельцы предприятия, которые контролируют (совместно контролируют) или оказывают существенное влияние на отчитывающееся предприятие, старший руководящий персонал отчитывающегося предприятия или его материнской компании и их близкие родственники (п. 9 МСФО (IAS) 24).

Практически во всех случаях контроль и существенное влияние физических лиц, не входящих в состав руководства, осуществляется путем владения долей в компании (обычно существенное влияние существует при доле владения от 20 до 50%, контроль _ при доле владения более 50%). Права собственности дают физическим лицам возможность принимать ключевые решения или иметь существенный голос в их принятии. К таким решениям относится назначение руководства компании, выбор стратегии развития, выплата дивидендов и другие значительные решения.

К старшему руководящему персоналу в первую очередь относят генерального директора. Однако в эту категорию можно включить и других управленцев – членов правления, вице-президентов, начальников департаментов и даже линейных руководителей (рисунок 1).

Обратите внимание!

Формулировка стандарта оставляет на усмотрение составителя отчетности отнесение тех или иных лиц к категории старшего руководящего персонала. Это приводит к несопоставимости данных между компаниями в связи с различиями в перечне должностей, подпадающих под определение старшего руководящего персонала.

Рисунок 1. Старший руководящий персонал (* должности, которые могут относиться к старшему руководящему персоналу)

Практически все компании относят к старшему руководящему персоналу членов правления и членов совета директоров. Но некоторые компании включают в эту категорию вице-президентов или других ключевых управленцев. К сожалению, текущая формулировка стандарта создает предпосылки для различного толкования. Между тем, более точное определение старшего руководящего персонала (с указанием конкретных должностей) может также привести к разночтениям и уклонениям от требований стандарта. Например, в случаях, когда фактически функции руководителя передаются сотрудникам, которые формально не входят в перечень должностей высшего менеджмента.

Особое внимание стандарт уделяет родственникам старшего руководящего персонала. Родственные связи дают возможность оказывать влияние. Соответственно, близкие родственники старшего руководящего персонала также являются связанными сторонами. К близким родственникам относят супругов (в т.ч. гражданских), детей и иждивенцев, а также детей и иждивенцев супруга (супруги).

Связанные стороны: юридические лица

В качестве юридических лиц, являющихся связанными сторонами по отношению к предприятию – составителю отчетности, МСФО (IAS) 24 рассматривает следующие предприятия.

Дочерние предприятия (компания и отчитывающееся предприятие являются членами одной группы (п. 9b МСФО (IAS) 24)). Важно помнить, что консолидированная отчетность составляется для Группы как для единого лица. В консолидированной отчетности операции между компаниями Группы (материнской и дочерними компаниями) исключаются согласно МСФО (IFRS) 10.

Таким образом, при подготовке консолидированной отчетности дочернее предприятие не будет связанной стороной для Группы компаний, частью которой она является. Между тем, если материнское предприятие составляет отдельную отчетность, то дочерние предприятия окажутся вне периметра консолидации и по ним придется раскрыть информацию.

Так как данный аспект подготовки примечания следует из логики подготовки отчетности Группы и отдельно не прописан в МСФО (IAS) 24, некоторые компании включают отдельный комментарий к отчетности следующего содержания.

Пример

Сделки между ОАО «АБВ» и его дочерними обществами, которые являются связанными сторонами «АБВ», были исключены при консолидации и не раскрываются в данном примечании.

Ассоциированное или совместное предприятие. Если одно предприятие является ассоциированным другого или их отношения характеризуются как совместное предпринимательство, то такие предприятия также являются связанными сторонами. В подавляющем большинстве случаев компания становится ассоциированной благодаря доле владения в ней материнской от 20 до 50 процентов. В редких случаях существенное влияние, необходимое для получения условного статуса ассоциированного предприятия, достигается через договорные отношения или особые положения, прописанные в учредительных документах.

Пенсионный фонд предприятия. Многие крупные предприятия создают или участвуют в программах вознаграждений своих сотрудников по окончании их трудовой деятельности. Деятельность таких фондов часто находится под контролем предприятия путем, например, участия руководства предприятия в составе совета фонда. Согласно пункту 9b МСФО (IAS) 24 все пенсионные фонды, в которых предприятие страхует своих сотрудников, являются связанными сторонами. Если предприятие само является пенсионным фондом, то компании-работодатели, осуществляющие взносы в данный план, также являются связанными сторонами предприятия.

Посреднические варианты. Связанная сторона может появиться опосредованно через контроль или совместную деятельность другой связанной стороны. Например, дочерние компании одной материнской компании являются связанными друг с другом благодаря наличию общего контроля (рис. 2).

Рисунок 2. Предприятия, являющиеся членами одной Группы

Рисунок 3. Структуры собственности и контроля, которые приводят к появлению связанных сторон

Существуют самые разнообразные структуры собственности и контроля, которые приводят к появлению новых связанных сторон (рис. 3). Для принятия правильного решения иногда приходится не раз обращаться к формулировкам стандарта и определять структуру контроля.

Несмотря на достаточно сложное для восприятия определение связанных сторон, все же наибольшую практическую сложность в МСФО (IAS) 24 представляет сбор информации, как на уровне формирования перечня связанных сторон, так и на уровне составления расшифровок хозяйственных операций, которые имели место между связанными сторонами и отчитывающимся предприятием за отчетный период. Рассмотрим подробнее эти практические аспекты подготовки данного примечания.

Формирование списка связанных сторон

Первым и крайне важным этапом в составлении примечания по связанным сторонам является подготовка перечня контрагентов, которые относятся к этой категории. Условно, связанные стороны можно разбить на три категории исходя из источников сбора информации о них.

Руководство и близкие родственники. Для подготовки перечня данных лиц составители отчетности направляют руководству опросники, в которых просят указать ближайших родственников (жен, детей, иждивенцев), а также компании, им принадлежащие. На основании собранных данных проверяют счета бухгалтерского учета и договоры на наличие отношений с данными контрагентами.

Понятно, что руководство предприятия не всегда благосклонно относится к необходимости предоставления данных о своих близких родственниках, а также о фирмах, подконтрольных их семьям. Еще меньшее одобрение вызывает публикация этой информации в отчетности предприятия, которая размещается в свободном доступе.

В связи с этим раскрытие информации по операциям со связанными сторонами в российской практике исторически имеет весьма сжатый характер. Кроме того, составителям отчетности по МСФО необходимо быть предельно корректными и обоснованными в направлении запросов руководству своих компаний, в обеспечении сохранности данных, которые представляют коммерческую тайну, и во взаимодействии с третьими лицами, в том числе с аудитором отчитывающегося предприятия.

Ассоциированные компании и совместные предприятия. Подготовка данного списка наименее проблематична, так как перечень указанных компаний составляют для целей консолидации. А остатки по операциям с ассоциированными компаниями и совместными предприятиями анализируют для исключения нереализованной прибыли.

Компании, находящиеся под совместным контролем основного акционера. Наиболее трудоемким является сбор информации для государственных компаний, которые мы рассмотрим ниже. Если отчитывающееся предприятие входит в Группу компаний, то оно запрашивает данные у материнской компании о структуре Группы и составляет на основании этой информации список для раскрытия по связанным сторонам.

В таких случаях речь, скорее всего, будет идти о компаниях с публичной международной отчетностью. Тогда информацию о структуре материнской компании можно получить из открытых источников. Тем не менее, лучше уточнить у руководства материнской компании о приобретениях и выбытиях дочерних обществ в течение отчетного периода.

Сбор информации об операциях со связанными сторонами

Для подготовки консолидированного примечания по связанным сторонам необходимо собрать данные согласно перечню связанных сторон, как с материнского предприятия, так и с дочерних компаний.

Рекомендация

Для сбора информации по юридическим лицам оптимально использовать уникальный код контрагента. В качестве такого кода можно использовать ИНН контрагента либо уникальный код Группы составителя отчетности.

Проверяют остатки и обороты по счетам, через которые с данным контрагентом могли совершаться операции. В российском учете возможные счета, на которых будут отражаться операции со связанными сторонами, следующие:

  • расчеты с дебиторами и кредиторами – счета 60, 62;
  • займы полученные – счета 66, 67;
  • займы выданные – счет 58;
  • денежные средства (для связанных банков) – счета 51, 52.

Довольно часто сотрудники отделов международной отчетности материнских предприятий не имеют прямого доступа к учетным системам дочерних обществ. В таких случаях запрос об операциях со связанными сторонами включают в информационный пакет, который отправляют в дочерние компании. В частности, в информационные пакеты включают перечень связанных сторон, которые сотрудники дочерних обществ должны проверить на наличие операций за отчетный период.

При подготовке консолидированного примечания данные материнской компании и дочерних обществ объединяют в разрезе ключевых связанных сторон.

Однако процесс сбора информации по связанным сторонам не ограничивается данными бухгалтерии. Необходимо также проверить крупные договоры, заключенные компанией за отчетный период, протоколы заседаний совета директоров и правления.

Эти документы позволят выявить ключевые соглашения и договоренности, достигнутые в отношении связанных сторон, а также новые связанные стороны.

Не стоит забывать и о внешних источниках информации. Иногда связанные стороны публикуют финансовую отчетность раньше, чем отчитывающееся предприятие. Отчетность связанной стороны может послужить важным источником для проверки данных, так как в ней может содержаться информация об операциях с отчитывающейся компанией, если связанность взаимная. Пресса и интернет иногда позволяют выявить новых контрагентов, являющихся связанными сторонами, или подсказать направление поиска.

Операции с выбывшим или приобретенным предприятием

Нередко встречаются случаи, когда признаки связанной стороны были присущи контрагенту не весь отчетный период. Наиболее наглядным примером может служить продажа или покупка доли владения в определенной компании в отчетном периоде, уменьшающая или увеличивающая ее долю таким образом, что она перестает быть или, наоборот, становится ассоциированной компанией. К таким же ситуациям можно отнести увольнение члена правления или члена совета директоров предприятия. Возникает вопрос, нужно ли раскрывать операции c данным контрагентом как со связанной стороной в финансовой отчетности, и если раскрывать, то в каком объеме.

В таких случаях целесообразно раскрыть информацию об изменении в списке связанных сторон, как, например, уход члена правления, указав при этом сумму и характер операций, проведенных только за тот период, когда данная организация или физическое лицо были связанными.

Однако если изменение статуса связанной стороны произошло в отношении предприятия, с которым продолжаются хозяйственные операции, то выделить операции, которые произошли до и после смены статуса предприятия, проблематично. Особенно если статус поменялся не в конце месяца, когда закрываются бухгалтерские книги и формируются первичные документы. В таких случаях на практике обычно считают наименьшую часть месяца несущественной, с точки зрения консолидированной отчетности, и исключают данный месяц либо отражают его целиком. Такая же практика применяется в отношении других техник подготовки отчетности, например при исключении внутригрупповых операций.

Учет корректировок по МСФО

Если предприятие не ведет параллельный учет, а готовит информацию для раскрытий на основании данных российской отчетности, то необходимо перенести корректировки, относящиеся к МСФО, на данные российского учета.

Например, если в отношении дебиторской задолженности связанной стороны создан резерв по МСФО, а по РСБУ такой резерв не создается, то сумму дебиторской задолженности в примечании нужно раскрыть за вычетом резерва. Или если авансы, выданные под поставку основных средств, расклассифицированы из статьи авансов в РСБУ в незавершенное строительство в МСФО, то необходимо исключить данные суммы из остатков по дебиторской задолженности.

При этом нет необходимости описывать подробно взаимодействия с каждой связанной стороной, если, по мнению руководства компании, такая информация не представляет особого интереса для пользователей отчетности.

Раскрытие информации в отчетности

Наиболее значительным из всех видов отношений со связанными сторонами является контроль. При этом контроль может осуществляться как связанной стороной над предприятием, так и предприятием над связанной стороной. Информацию о взаимоотношениях, основанных на контроле, нужно раскрывать независимо от наличия операций с такими связанными сторонами (п. 14 МСФО (IAS) 24). Данные отношения раскрывают, как правило, в первом примечании к отчетности, в котором компания раскрывает информацию о своей деятельности.

Пример

По состоянию на 31 декабря 2014 года и 31 декабря 2013 года 51 процент акций компании принадлежал А.А. Сидорову.

Основными дочерними предприятиями компании являются:

Отношения с руководством. Предприятие должно раскрыть информацию не только о вознаграждениях, которое руководство получает за свою деятельность, но и о любых значительных хозяйственных операциях, проводимых с руководством компании как с физическими лицами, а также опосредованно через родственников и подконтрольные фирмы (п. 18 МСФО (IAS) 24).

Информация о компенсациях старшему руководящему персоналу предприятия раскрывается в целом и по каждой из приведенных ниже категорий (п. 17 МСФО (IAS) 24):

  • краткосрочные вознаграждения работникам;
  • вознаграждения по окончании трудовой деятельности;
  • прочие долгосрочные вознаграждения;
  • выходные пособия;
  • выплаты, основанные на акциях.

Данную информацию можно представить в форме таблицы либо в текстовом описании (на усмотрение составителей отчетностей). Поскольку предприятия, как правило, выплачивают не все перечисленные виды вознаграждений, обычно российские компании представляют данную информацию в текстовом формате.

Пример

Краткосрочное вознаграждение ключевого управленческого персонала (членов Совета директоров и правления), включая заработную плату, премии и вознаграждение за участие в органах управления обществ Группы, составило приблизительно ХХ млн руб. и ХХмлн. руб. за годы, закончившиеся 31 декабря 2014 и 2013 соответственно.

Эти суммы приведены до вычета налога на доходы физических лиц, но не включают обязательные страховые взносы во внебюджетные фонды. Согласно российскому законодательству, Группа отчисляет средства в Пенсионный фонд РФ как часть обязательных страховых взносов за всех своих сотрудников, в том числе ключевой руководящий персонал.

Вознаграждение членам Совета директоров утверждается общими годовыми собраниями акционеров обществ Группы. Вознаграждение ключевого управленческого персонала (помимо вознаграждения членам Совета директоров) оговорено условиями трудовых контрактов.

Отношения с юридическими лицами. Если между предприятием и его связанными сторонами в отчетном периоде проводились операции, необходимо раскрыть характер таких отношений, а также информацию об операциях и остатках по ним, включая обязательства (п. 18 МСФО (IAS) 24). В частности, нужно раскрыть:

  • a) сумму операций;
  • б) сумму остатков по таким операциям, включая обязательства, а также:
    1. условия их проведения, включая наличие обеспечения, а также характер возмещения, предоставляемого при расчете;
    2. данные о любых предоставленных и полученных гарантиях;
  • в) резервы по сомнительным долгам, относящиеся к остаткам по операциям со связанными сторонами;
  • г) затраты, признанные в течение периода в отношении безнадежных или сомнительных долгов связанных сторон.

При наличии большого количества компаний, являющихся связанными сторонами, такую информацию лучше разместить в форме таблицы:

Таблица. Операции со связанными сторонами

Отметим, что данную информацию нужно раскрывать отдельно по следующим категориям связанных сторон (п. 19 МСФО (IAS) 24):

  • материнское предприятие;
  • предприятия, осуществляющие совместный контроль над предприятием или имеющие значительное влияние на него;
  • дочерние предприятия;
  • ассоциированные предприятия;
  • совместное предприятие, участником которого является предприятие;
  • другие связанные стороны.

Некоторые операции со связанными сторонами являются индивидуально существенными либо существенными в связи с суммой или характером. Например, при создании значительного резерва под сомнительные долги в отношении дебиторской задолженности связанной стороны может потребоваться текстовое описание данной задолженности вместе с причинами создания резерва.

Пример

За год, закончившийся 31 декабря 2014 года, Группа имеет право на получение от контрагента «АБС» вознаграждения за ремонт двигателей. Сумма дебиторской задолженности в отношении контрагента «АБС» на 31 декабря 2014 года составила 25 млн руб. (31 декабря 2013 года ‑ 15 млн руб.). Группа признала обесценение данной непогашенной по состоянию на 31 декабря 2014 года дебиторской задолженности в размере 20 млн руб. (31 декабря 2013 года ‑ 10 млн руб.) в связи с резким ухудшением платежеспособности контрагента.

Компании, связанные через государство

Особое исключение стандарт делает для компаний, контролируемых государством (п. 25 МСФО (IAS) 24). Согласно определению стандарта, для государственной компании все другие государственные компании являются связанными сторонами, так как все они подконтрольны одному лицу – государству. Раскрытие операций со всеми государственными компаниями делает процесс подготовки примечания крайне трудоемким для некоторых компаний, поскольку:

  • необходимо иметь список государственных компаний со всеми поступлениями и выбытиями из данного списка за отчетный период;
  • необходимо обработать все регистры учета и выявить операции с компаниями из этого списка (выручка, закупки, выдача и получение займов и т.д.).

Выполнить требования пункта «а» для компаний с большим количеством контрагентов довольно сложно. Можно пойти двумя путями:

  1. проверить структуру собственности всех значительных контрагентов, с которыми работает компания;
  2. попытаться получить информацию из открытых источников для составления перечня государственных компаний для сопоставления их с расшифровками операций из бухгалтерских регистров по общему признаку (например, ИНН).

К сожалению, второй путь затруднителен, так как, по некоторым оценкам, списки государственных компаний в России насчитывают десятки тысяч. Учитывая сложные структуры владения, насколько известно, таких списков нет в открытом доступе.

В связи с этими обстоятельствами наиболее оптимальным представляется изучить структуры собственности основных контрагентов, с которыми работает компания.

Однако лучшей практикой будет воспользоваться исключением, предоставленным стандартом, и раскрыть только характер операций с государственными компаниями без указания общей суммы операций (п. 26 МСФО (IAS) 24). Такое исключение допустимо использовать компаниям, имеющим большое количество индивидуально незначительных операций с государственными компаниями.

Пример

По состоянию на 31 декабря 2014 года и 31 декабря 2013 года 100 процентов акций компании принадлежало РФ в лице Федерального агентства по управлению государственным имуществом. Группа осуществляет деятельность c предприятиями и кредитными организациями, которые напрямую или косвенно контролируются Правительством РФ через муниципальные власти, агентства, сообщества и прочие организации, и в совокупности относятся к организациям с государственным влиянием.

Группа приняла решение применить освобождение от раскрытия информации об индивидуально несущественных сделках и остатках по расчетам с государством и подконтрольными государству предприятиями.

Операции Группы с организациями с государственным контролем включают, но не ограничиваются следующими:

  • банковские услуги;
  • операции с производными финансовыми инструментами;
  • реализация топлива;
  • государственные субсидии.

Прохождение аудиторской проверки

Оговорка в отношении операций по связанным сторонам ‑ нередкое явление в практике российских компаний. Аудиторам вовсе нет необходимости доказывать, что та или иная организация является связанной стороной. При наличии обоснованного сомнения аудиторы могут сформулировать оговорку о том, что они не получили необходимых данных в отношении связанных сторон, несмотря на то что формально эти стороны являются независимыми третьими лицами.

Оговорка может быть сформулирована следующим образом: «Мы не имели возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении полноты раскрытия информации об операциях со связанными сторонами к прилагаемой консолидированной финансовой отчетности в части результатов операций за 2014 год, в силу отсутствия у руководства полной информации о компаниях, являющихся связанными с Группой».

Таким образом, раскрытие информации по связанным сторонам согласно МСФО (IAS) 24 требует системного подхода как к формированию списка связанных сторон, так и подготовке и обобщению информации.

На этапе формирования списка связанных сторон важно помнить о возможности существования посреднических схем владения и при необходимости обращаться к точным формулировкам стандарта.

Количество связанных сторон и характеристики информации во многом подскажут формат раскрытия информации – в виде таблицы или текстового примечания, либо их комбинации.

При подготовке примечания важно помнить о принципе существенности и объединять однородные операции в одну строчку, а также при возможности использовать исключения, предоставляемые стандартом. Наличие подробной информации о связанных сторонах позволит избежать оговорки в аудиторском заключении к международной отчетности.

Термин аффилированные лица широко применяется в деловой практике. Рассмотрим подробно, что такое аффилированные лица, и в связи с чем о них говорят. В первую очередь это понятие используется в управленческих отношениях между двумя субъектами бизнеса.

Аффилированность: понятие

Аффилированность — возможность организации или человека влиять на финансово-хозяйственную деятельность компаний и ИП. Но эта связь всегда двусторонняя и часто аффилированность называют взаимозависимостью. Иногда понятие трактуют как вступление в членство.

В деловой коммуникации принято говорить об аффилированности лица — физического или юридического. Это означает, что между аффилированным лицом и самой фирмой существуют особые взаимоотношения управленческого характера. В результате возникает имущественная зависимость, и не последнюю роль в таких отношениях занимают родственные связи.

Термин появился впервые в 1992 году с принятием первого закона о конкуренции. В целом аффилированность относится больше к сфере корпоративного права и рынку ценных бумаг. В современных антимонопольных законах фигурирует понятие «круг лиц», а в налоговом праве – термин «взаимозависимость».

Аффилированные лица

Корпорации и люди, влияющие на другие компании, в процессе принятия решений называются аффилированными лицами. Они напрямую контролируют деятельность фирмы, как например, директор, или участвуют в принятии ключевых решений для компании или ИП:

  • заключить крупную сделку купли-продажи
  • реорганизовать общество путем слияния или поглощения
  • изменить структуру руководства

Аффилированные лица непосредственно влияют друг на друга, представляя собой группу связанных субъектов. С целью сохранения конкурентоспособности рынка и контроля над сделками с заинтересованными сторонами все общества обязаны составлять и вести учет аффилированных лиц. Исходя из вида деятельности, эти данные официально публикуются или представляются в Центробанк РФ, на биржу, контрагентам при заключении сделок. Именно с такими списками чаще всего сталкиваются при работе с банками, акционерными обществами, публичными компаниями, фирмами-монополистами на определенном товарном рынке.

Информация об аффилированности отдельной организации, ее директора и учредителей необходима для проверки контрагентов при заключении контрактов, принятия решения о целесообразности сделки.

Нормативные акты

Принятая в России терминология сформулирована менее четко, чем в зарубежных правовых нормах. Кроме того, разные отрасли права трактуют одинаковое по сути понятие с отдельными вариациями (таблица 1).

Нормативно-правовой источник

Понятие взаимосвязанности субъектов предпринимательства в источнике права

Гражданский Кодекс, антимонопольные законы

Аффилированные лица

Налоговый Кодекс

Взаимозависимые лица

ПБУ 11/2008

Связанность сторон

Об аффилированности прямо сказано в ст. 53 Гражданского Кодекса. В старом Законе РСФСР № 948-1, принятого еще в марте 1991 г. впервые были даны понятия взаимосвязанности. Сейчас из этого закона действительны только первоначальные определения, а все остальные положения в 2006 году заменил антимонопольный закон № 135-ФЗ. В нем также сказано о группе лиц и даны исчерпывающие пояснения об участниках такой группы.

Видео о том, кто это аффилированные лица:

Аналогичное аффилированности определение взаимозависимости существует в ст. 20 и главе 14, ст. 105.1 и 105.2 Налогового Кодекса. При этом более детальное описание зависимых лиц приведено в ст. 105.

Состав списка лиц

Согласно действующему до сих пор закону № 948-1 в состав аффилированных лиц для конкретной организации входят определенные субъекты.

Рассмотрим на примере компании АО «Сан»:

  • зависимые общества, чьи 20% акций/капитала принадлежат АО «Сан», то есть ее дочерние компании
  • руководитель АО, ее единоличный директор
  • член совета директоров, наблюдательного совета, если компанией управляет не единственный директор, а целая группа управляющих
  • корпорации, участвующие в той же финансово-промышленной группе, что и «Сан»
  • владельцы 20% акций размера уставного капитала АО

Здесь же приведено определение аффилированных лиц для ИП:

  • все предприниматели и компании, включенные в группу лиц, куда непосредственно входит сам ИП
  • корпорации, учредителем которых является ИП и при этом ему принадлежит не менее 20% долей, акций

В законе ничего не сказано о родственных связях между аффилированными предпринимателями и обществами, но зато об этом четко изложено в соответствующих статьях Налогового Кодекса.

Признаки аффилированного лица

Организация или человек признается аффилированным или взаимозависимым, если:

  1. Обладает правом голосовать на собраниях организации.
  2. Владеет значимой долей, пакетом акций в уставном капитале, позволяющим ему оказывать влияние на решения участников или акционеров.
  3. Имеет право приостановить, отменить решение исполнительных органов, выступая членом правления.
  4. Наличие родственных связей с владельцами и руководителями компании, участниками совета директоров.

Согласно статьям НК РФ не только прямые родственные связи означают аффилированность: опекуны и опекаемые также относятся к прямым родственникам.

Группой лиц гражданина считаются и прочие организации, непосредственно связанные с его родственниками.

Важный момент отличия взаимозависимости от аффилированности:

  1. Взаимозависимость признается добровольно, а аффилированность устанавливается только по соответствующим признакам.
  2. Для признания аффилированности лицу достаточно владеть 20% уставного капитала другой фирмы, а для взаимозависимости необходимо 25% участия.

Права и обязанности

Права аффилированных компаний никак не обозначены в российском законодательстве. Им разрешено вести общую финансово-хозяйственную деятельность в рамках антимонопольных федеральных законов, антикоррупционных правовых норм, строго соблюдая российские законы.

Обязанности обозначены более четко и их гораздо больше, чем у остальных субъектов предпринимательства. Аффилированные лица обязаны регулярно информировать о своем положении коммерческие корпорации, с которыми они связаны. Также для них установлен определенный регламент заключения сделок, называемых контролируемыми в налоговом законодательстве.

Важная обязанность акционерных обществ — ведение реестра аффилированных лиц. Вместе с опубликованной отчетностью акционерные общества размещают этот перечень в интернете на собственном сайте.

Наиболее сложный момент для АО — контроль над дочерними компаниями, если им разрешено приобретать пакеты акций других корпораций. При отсутствии информации о приобретении дочерней фирмой пакета акций определенной компании, чьи акции уже приобрело АО, оно сразу приобретет статус аффилированного лица этой компании.

К примеру, дочернее общество АО «Велла» корпорации «Гамма» приобрело 6% акций компании «Альфа». Но у «Гаммы» уже есть 14% акций «Альфа», и после покупки АО «Велла» оставшихся 6%, она автоматически становится аффилированным лицом АО «Альфа».

Ответственность

Действующая нормативно-законодательная база не предусматривает отдельной ответственности для аффилированных лиц. При вхождении в определенную группу АО, ПАО обязаны сообщать об этом. Они несут ответственность перед корпорацией за утаивание информации в случае, если по этой причине фирме был нанесен имущественный ущерб.

Для ООО вообще не предусмотрена какая-либо ответственность за непредоставление подробных сведений об аффилированности. Административную ответственность несут банки за неполные данные.

При заключении сделок группа аффилированных субъектов несет налоговую ответственность при искусственном завышении или снижении цен ниже рыночных расценок.

Учет аффилированных лиц

Акционерные компании обязаны предоставлять сведения об аффилированности в виде специального реестра. При торговле акциями общества на бирже этот перечень отправляется в обязательном порядке организатору торгов и в Центробанк вместе с ежеквартальной отчетностью. Также АО и ПАО обязаны открыто размещать эти списки на собственных сайтах и сохранять представленные для обозрения сведения в течение 3 лет.

Правила ведения реестра аффилированных лиц

Разработаны определенные требования к ведению подобного реестра. Форму учета выбирает и утверждает отдельным приказом непосредственно организация. Она обязана содержать следующие реквизиты:

  • полное наименование
  • юридический адрес
  • реквизиты компании
  • дата возникновения аффилированности
  • описание события
  • наименование физического лица и его адрес
  • размер принадлежащей доли в уставном капитале

Законом не уточняются сроки обновления информации, даты и сроки устанавливает непосредственно сама компания. Как правило, подобные данные обновляют 1 раз в квартал или год.

Зачем необходимо предоставление информации

Сведения об аффилированных лиц обязаны пребывать в открытом доступе для проверки компании ее контрагентами.

Такой список требуется при проверке налоговыми органами контролируемых сделок с зависимыми лицами. Опубликование информации необходимо с целью противодействия монопольному рыночному поведению, образованию тайных ценовых сговоров и выдавливанию конкурентов. Опубликованные данные упрощают процедуру оформления сделок с заинтересованностью.

Отличия аффилированных лиц от связанных сторон

Понятие связанности сторон закреплено в ПБУ 11/2008. Этот термин более обширен и помимо стандартных признаков аффилированности включает еще 2 категории хозяйствующих субъектов:

  • участников простого товарищества, ведущих совместную деятельность по договорам полного или простого товарищества
  • организации, заключившие договоры с различными негосударственными пенсионными фондами на обслуживание, а также сюда входят все связанные с такими организациями юридические лица

Видео с отличиями аффилированных лиц:

Пример аффилированного лица

Чтобы информация об аффилированности не оказалась сложной и запутанной, приведем простой пример.

В ООО «Воронцовское» директором и единственным участником выступает Максимов А.Е. Его супруге Максимовой Е.В. принадлежит 60% в ООО «ПИК», оказывающем юридические услуги, а у его дочери собственное ИП «Салон красоты Афродита». Все трое — взаимозависимые лица и по определению антимонопольного закона входят в состав группы лиц.

Максимов контролирует ООО «Воронцовское» и оказывает влияние на жену при принятии ею решений в компании «ПИК». Также и его супруга влияет на Максимова при управлении компанией «Воронцовское». Их дочь способна повлиять на родителей при управлении обеими фирмами.

Аффилированность станет ключевым моментом, если члены семьи начнут совершать совместные сделки купли-продажи и при этом применять заниженные цены с целью экономии налогов.

Определение группы лиц

О группе лиц подробно рассказано в ст. 9 последнего антимонопольного закона 2006 года. Этот термин объединяет предпринимателей и организации, обладающих полным контролем деятельности фирмы по сравнению с остальными участниками. Обладая 50% акций, долей, а иногда и более, они имеют право полного управления обществом. Указания таких лиц обязательны для исполнения.

Аффилированные лица способны контролировать других субъектов бизнеса, но обязаны при этом действовать в рамках установленных антимонопольных федеральных законов, соблюдая требования гражданского и налогового законодательства. Все сделки, совершаемые аффилированными лицами, не должны приносить ущерб корпорациям. При этом каждый договор между ними строго контролируется проверяющими органами. О наличии аффилированности субъекты предпринимательства обязаны регулярно отчитываться.

Напишите свой вопрос в форму ниже

Добавить в «Нужное»

Обновление: 20 октября 2017 г.

В законодательстве существует несколько понятий и терминов, относящихся к субъектам, тем или иным образом участвующим в деятельности других лиц. В налоговом законодательстве применяется понятие «взаимозависимые лица», в бухгалтерском учете и законодательстве ЕАЭС содержится понятие «связанные лица (стороны)». Связанные лица – это лица, влияющие или имеющие возможность влиять на деятельность других хозяйствующих субъектов.

Взаимосвязанные лица в бухучете

Согласно п. 4 ПБУ 11/2008 связанными лицами (сторонами) признаются:

  • аффилированные лица;
  • лица, осуществляющие совместную деятельность, если одна из них составляет бухгалтерскую отчетность;
  • юр. лицо, формирующее бухгалтерскую отчетность, и НПФ, действующий в интересах сотрудников такого юр. лица или иного лица, признающегося связанной стороной юр. лица, формирующего бухгалтерскую отчетность.

Обычно лицо имеет возможность влиять на решения другого лица при следующих условиях:

  • за счет наличия свыше 50 процентов голосующих акций (долей) в уставном (складочном) капитале;
  • при наличии права на свыше чем 20 процентов голосующих акций (долей) и возможности определять решения, принимаемые организацией.

Как следует из п. 13 ПБУ 11/2008, если характер отношений в группе взаимосвязанных лиц отражается в бухгалтерской отчетности вне зависимости от наличия или отсутствия хозяйственных операций за конкретный период, такие сведения отдельным параграфом отражаются в пояснительной записке.

Взаимосвязанные лица в ЕАЭС

В Договоре о ЕАЭС отмечается несколько критериев подобных субъектов:

  • каждый из субъектов выступает в качестве рядового работника или руководителя фирмы, созданной с участием другого лица;
  • субъекты выступают по отношению друг к другу в качестве партнеров по бизнесу;
  • лица руководят и работают в одной организации;
  • субъект имеет или контролирует не менее 5 процентов акций или долей лиц;
  • возможность контроля по отношению к другим лицам;
  • лица являются родственниками и др.

Существует понятие «группа связанных лиц». Это субъекты хозяйственной деятельности, оказывающие влияние на принятие решений руководством других организаций.

Взаимозависимые лица в НК РФ

В отдельную категорию контролируемых лиц подпадают взаимозависимые лица.

Государство заинтересовано в том, чтобы налоги исчислялись из реальной стоимости товаров и услуг, а не заниженной (с целью минимизировать обязательные платежи в бюджет). Как показывает практика, могут использоваться различные схемы, приводящие к подобной минимизации.

Общепринятые критерии взаимозависимости в целях налогообложения содержатся в НК РФ. Вот некоторые из них:

  • участие одного юр. лица в другом, если доля участия превышает 25 процентов;
  • взаимозависимость вследствие должностного подчинения;
  • родственные отношения.

Более подробно критерии можно узнать, ознакомившись с п. 2 ст. 105.1 НК РФ.

НК РФ прямо указывает на то, что данный перечень критериев исчерпывающим не является и может дополняться судом.

Взаимозависимые субъекты могут стать объектом специального контроля, заключив сделку, если:

  • доходы по сделкам взаимозависимых лиц составляют свыше 1 млрд. руб.;
  • одна сторона (или несколько сторон) сделки является спецрежимником, а другая сторона (стороны) не является;
  • одна сторона исчисляет налог с прибыли согласно гл. 25 НК РФ, а другая — нет;
  • сторона сделки участвует в инвестпроекте, вследствие чего имеет льготы по налогу на прибыль.

Контроль за отдельными видами сделок, в частности, направлен на недопущение вывода налоговой базы в офшоры и более справедливое распределение налоговой базы по регионам нашей страны.

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх