Возмещение электроэнергии по договору аренды

И. КОМИССАРОВА, консультант

Между арендатором — юридическим лицом и арендодателем — физическим лицом, не зарегистрированным в качестве ПБОЮЛ, (арендатор применяет упрощенную систему налогообложения) заключен договор аренды нежилых помещений. Каким образом может арендатор компенсировать арендодателю его расходы по оплате электроэнергии?

Для организации, применяющей УСНО , перечень принимаемых к вычету расходов при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, установлен ст. 346.16 НК РФ и является закрытым. Оплата электроэнергии в этом перечне не предусмотрена. В принципе, арендаторы, применяющие УСНО , могут учесть стоимость потребленной электроэнергии в составе расходов для целей налогообложения при оплате ее отдельно от стоимости аренды. Это возможно, если потребляемая электроэнергия используется для технологических целей. Однако применение этой схемы представляется нам нецелесообразным по ряду причин.

📌 Реклама

Во-первых, для оформления оплаты электроэнергии сверх стоимости аренды и включения этого пункта в договор аренды (или подписания отдельного договора об условиях возмещения арендодателю расходов по оплате электроэнергии) арендодателю необходимо получить разрешение от электроснабжающей организации на передачу арендатору расходов по оплате (ст. 545, 546 и п. 2 ст. 548 ГК РФ). В противном случае такой пункт договора (или договор) будет недействительным.

Во-вторых, поскольку арендодатель — физическое лицо, не имеющее статуса предпринимателя, он не является плательщиком НДС и согласно существующему законодательству не имеет права выставлять организации счета-фактуры, а также выступать в качестве посредника между нею и энергоснабжающей организацией. Причем имеющаяся судебная практика по этому вопросу отрицает возможность заключения отдельного договора на пользование энергией между арендодателем и арендатором (вне зависимости от того, является арендодатель юридическим или физическим лицом). Такой договор рассматривается как часть соответствующего договора аренды, как составляющая условия о размере арендной платы.

По ст. 545 ГК РФ абонент может передавать энергию, принятую им от энергоснабжающей организации через присоединенную сеть, другому лицу (субабоненту) только с согласия энергоснабжающей организации.
Арендатор, который не создает новых построек и новых присоединенных сетей, не является субабонентом в смысле ст. 545 ГК РФ. Субабонентом может быть только собственник присоединенных сетей. Арендатор помещения, розетки которого питаются через сети, принадлежащие арендодателю, не является таким собствеником, а просто возмещает расходы на ресурсообеспечение арендованного помещения.
Также посмотрите:

КОММЕНТАРИЙ
К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 03.03.2006 N 03-04-15/52
<О ПРИМЕНЕНИИ НДС В ОТНОШЕНИИ СУММ, ПЕРЕЧИСЛЕННЫХ
АРЕНДАТОРОМ АРЕНДОДАТЕЛЮ В ПОРЯДКЕ КОМПЕНСАЦИИ РАСХОДОВ
ПО ОПЛАТЕ ЭЛЕКТРОЭНЕРГИИ>>
Комментируемый документ является по существу продолжением более раннего Письма Минфина России от 06.09.2005 N 07-05-06/234, которое содержало разъяснения финансистов о том, как собственник сдаваемого в аренду помещения (при условии, что его расходы на оплату электроэнергии не включены в арендную плату) должен исчислять НДС при получении от арендатора сумм в порядке компенсации данных расходов. Опубликованное же Письмо выпущено в ответ на запрос налогового ведомства, которое попросило Минфин более подробно и комплексно осветить свою позицию по данному вопросу.
Что такое компенсация расходов?
Начиная анализировать в Письме данную ситуацию, Минфин совершенно справедливо указывает, что исходя из п. 1 ст. 539 Гражданского кодекса фактические отношения сторон, касающиеся компенсации арендатором арендодателю расходов по потребленной электроэнергии, не могут строиться по правилам договора энергоснабжения. Подтверждают финансисты свой вывод и ссылками на решения Высшего Арбитражного Суда РФ, в частности на Постановление Президиума ВАС РФ от 06.04.2000 N 7349/99. В этом судебном акте арбитры указали, что арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для обслуживания здания у энергоснабжающей организации.
Учитывая это, финансисты сделали вывод, что относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии арендодателем арендатору к операциям по реализации товаров для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется.
Нет начисления — нет и зачета
Решив, что получение арендодателем компенсационных платежей не является для него реализацией, Минфин не относит поставку электроэнергии к числу операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, и, соответственно, полагает, что счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем выставляться не должны. Точно такие же разъяснения финансисты приводили и в своем Письме от 06.09.2005 N 07-05-06/234.
Эта позиция, надо сказать, в корне меняет сложившуюся ранее и уже устоявшуюся практику, которая вполне устраивала налогоплательщиков, да и налоговое ведомство с ней было согласно. Суть последней заключалась в том, что арендодатель выставлял арендатору на такие расходы счет-фактуру, а на его основании арендатор принимал к вычету предъявленные суммы НДС.
Дальнейшая логика опубликованного Письма довольно проста и сама по себе не может быть оспорена. Так, арендодатель должен руководствоваться положениями ст. 170 Налогового кодекса о том, что суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в случае их использования для осуществления операций, не облагаемых данным налогом, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости товаров (работ, услуг). В связи с этим, если по условиям договора в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включена, арендодатель не вправе принимать к вычету суммы НДС, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части потребленной арендатором электроэнергии.

В свою очередь, арендатор не может принимать к вычету налог, перечисленный арендодателю в составе суммы компенсации. Поскольку право на вычет НДС должно подкрепляться именно наличием счета-фактуры, который арендатор как раз и не получает от собственника снимаемого помещения, так как лишь компенсирует расходы арендодателя на оплату электроэнергии, а не покупает ее у него.
Может ли арендатор сохранить право на вычет НДС
Понятно, что для арендодателя предложенный Минфином подход практически не влечет каких-либо налоговых последствий. Он не берет к вычету НДС с потребленной арендатором электроэнергии, но и не начисляет налог с сумм полученной за это компенсации. А вот для арендатора, являющегося плательщиком НДС, это означает прямые потери в части данного налога. Причем сумма таких потерь для него на практике будет еще больше, так как в порядке компенсации при аренде обычно производятся расчеты не только за электроэнергию, но и, например, за коммунальные услуги, услуги связи.
Есть ли у арендаторов какой-нибудь способ не потерять суммы НДС по таким компенсационным выплатам, связанным с пользованием арендованным помещением? Да, и причем их несколько.
Во-первых, можно поспорить с выводом, сделанным специалистами финансового ведомства в опубликованном Письме. Ведь даже приведенные ими в поддержку своей точки зрения судебные решения при их комплексном прочтении могут быть на руку налогоплательщикам. Как в упомянутом выше Постановлении Президиума ВАС РФ N 7349/99, так и в более позднем Информационном письме той же инстанции — от 11.01.2002 N 66 «Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой» — прямо указывается, что такие соглашения о компенсациях, даже если они оформлены отдельными документами, фактически устанавливают порядок определения расходов арендатора на электроэнергию в арендуемых им помещениях и являются составной частью договора аренды. Следовательно, получаемые арендодателем суммы компенсаций таких расходов, даже если их и не признавать выручкой от реализации, можно охарактеризовать как суммы, иначе связанные с оплатой реализованных услуг по аренде. А как известно, на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса такие суммы увеличивают налоговую базу по НДС.
Во-вторых, отношения между арендодателем и арендатором в части расчетов за электроэнергию, по коммунальным и иным подобным платежам могут быть рассмотрены в качестве агентского соглашения (договора комиссии). Причем такое условие лучше прямо прописать в самом договоре аренды, указав, что в данном случае арендодатель выступает в роли агента (комиссионера) арендатора по оплате услуг третьих лиц. Получается смешанный договор (п. 3 ст. 421 ГК РФ), то есть договор аренды с включенным в него агентским (или комиссионным) договором. Соответственно, к отношениям сторон по такому договору в соответствующих частях применяются правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не предусмотрено самими сторонами сделки. В этих случаях, хотя реализацию вспомогательных аренде услуг арендодатель самостоятельно и не производит, за ним как за агентом сохраняется право на перевыставление в адрес арендатора счетов-фактур, полученных им от организаций, непосредственно оказывающих такие услуги.

В-третьих, можно изменить договорные отношения по аренде нежилого помещения таким образом, чтобы компенсационные расходы стали составной частью цены аренды. Например, установить арендную плату в твердой сумме платежей с учетом коммунальных и иных услуг. Или же предусмотреть в договоре две составляющие арендной платы: постоянную и переменную. И учитывать в качестве последней плату за электроэнергию, коммунальные и иные подобные услуги.
При этом следует заметить, что в условиях ныне действующего подхода Минфина к рассматриваемому вопросу наиболее предпочтительным для арендаторов, то есть тем, который работники налогового ведомства станут оспаривать с меньшей вероятностью, является третий вариант. Далее в порядке убывания предпочтительности следуют соответственно второй и первый из рассмотренных выше способов сохранить право на вычет НДС по расходам, связанным с оплатой электроэнергии, коммунальных и иных подобных услуг.
С.М.Рюмин
Финансовый директор
ООО «Консультационно-аудиторская фирма
«Инвестаудиттраст»
Подписано в печать
31.03.2006
Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 3 марта 2006 г. N 03-04-15/52
Вопрос: Федеральная налоговая служба в связи с запросами налоговых органов о применении разъяснений Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России, подготовленных с учетом заключения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России (письмо от 06.09.2005 N 07-05-06/234), о порядке исчисления налога на добавленную стоимость (далее — НДС) при получении арендодателем сумм, перечисленных арендатором в порядке компенсации расходов арендодателя по оплате электроэнергии, при оказании услуг по предоставлению в аренду имущества, сообщает следующее.
Согласно указанному письму Минфина России в соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) счета-фактуры выставляются при реализации товаров (работ, услуг). В связи с этим если согласно договору на оказание услуг по предоставлению в аренду помещений расходы арендодателя по оплате электроэнергии не включаются в стоимость арендой платы, а перечисляются арендатором в порядке компенсации расходов арендодателя по оплате электроэнергии с НДС, то счета-фактуры по электроэнергии арендодателем арендатором не выставляются.
При этом указывается, что одним из возможных вариантов регистрации арендодателем указанных счетов-фактур в книге покупок может быть их регистрация без учета сумм по электроэнергии, потребленной арендатором.
Из указанного письма Минфина России следует, что арендодатель может принять к вычету сумму НДС, предъявленную энергоснабжающей организацией только в части стоимости электроэнергии, без учета сумм по электроэнергии, потребленной арендатором, а по электроэнергии, потребленной арендатором, сумма НДС к вычету у арендатора не принимается, поскольку, из письма Минфина России следует, что счета-фактуры по электроэнергии арендодателем арендаторам не выставляются, а также не ясно, подлежат ли налогообложению НДС суммы, полученные арендодателем в порядке компенсации расходов арендодателя по оплате электроэнергии с НДС.

Учитывая изложенное, ФНС России просит разъяснить позицию Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России по следующим вопросам.
Следует ли рассматривать полученную арендодателем компенсацию как получение средств, иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), налогообложение которых осуществляется в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса, с применением налоговой ставки 18/118, либо полученную арендодателем компенсацию следует рассматривать как оказание арендодателем услуг арендатору по обслуживанию арендованных помещений в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, с применением налоговой ставки 18 процентов.
Подлежат ли вычету у арендодателя суммы НДС, уплаченные энергоснабжающей организации, в части сумм НДС по электроэнергии, потребленной арендатором, а также принимаются ли к вычету у арендатора суммы НДС, уплаченные арендодателю в порядке компенсации расходов арендодателя с учетом НДС, по оплате электроэнергии, потребленной арендатором.
Ответ: В связи с вашим письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость в отношении сумм, перечисленных арендатором арендодателю в порядке компенсации расходов арендодателя по оплате электроэнергии в рамках договоров, согласно которым стоимость услуг по аренде помещения не включает оплату электроэнергии, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передаче имущественных прав на территории Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии. При этом Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 декабря 1998 г. N 5905/98 предусмотрено, что в указанном случае абонентом является лицо, на балансе которого числится объект, потребляющий энергию.
Кроме того, согласно Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 6 апреля 2000 г. N 7349/99 арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у энергоснабжающей организации.
Учитывая изложенное, относить операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках вышеназванных договоров, к операциям по реализации товаров для целей налога на добавленную стоимость оснований не имеется. В связи с этим данные операции объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не являются, и соответственно, счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются.
На основании норм статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в случае их использования для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). В связи с этим по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, у арендодателя не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость по электроэнергии, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором.
Учитывая, что арендатор компенсирует расходы арендодателя на оплату электроэнергии и поэтому не имеет счета-фактуры по потребленной им электроэнергии, права на вычет налога на добавленную стоимость, перечисленного арендатором арендодателю в составе суммы компенсации, у арендатора не возникает.
Заместитель директора Департамента Н.А. Комова

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх