Презумпция добросовестности налогоплательщика

С. И. Титова, эксперт

журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения» № 10/2008

При проверках налоговые органы часто используют в качестве основания для доначисления налогов, пеней и штрафов получение необоснованной налоговой выгоды (термин, пришедший на смену понятию «недобросовестный налогоплательщик»). Понятие налоговой выгоды, а также основания для признания ее получения необоснованным описаны в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53). В настоящий момент сложилась обширная арбитражная практика по обжалованию решений налоговых органов, в которых основанием для доначисления является получение необоснованной налоговой выгоды. Анализу такой судебной практики и посвящена данная статья.

Презумпция добросовестности налогоплательщика

Презумпция добросовестности налогоплательщика – это принцип, закрепленный в НК РФ (п. 7 ст. 3, п. 6 ст. 108 НК РФ ), которым должны руководствоваться и налоговые органы при вынесении решений, и суды при рассмотрении налоговых споров.

Для налоговых органов, однако, одной из приоритетных задач является увеличение налоговых поступлений в бюджет, при этом соблюдение принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков часто отходит на второй план. При проверке налоговый инспектор выполняет, по сути, функцию сбора обвинительных доказательств для выявленных случаев занижения налогов. Сложно предположить, что при этом он встанет на защиту интересов налогоплательщика и будет оценивать собранные доказательства с применением принципа презумпции добросовестности, ведь невозможно быть одновременно и обвинителем и защитником.

Закрепление презумпции добросовестности налогоплательщика в НК РФ тем не менее не носит декларативного характера и необходимо для того, чтобы налогоплательщики могли защищать свои права в судебном порядке. Оценивая законность решений, вынесенных по результатам проверок налоговыми органами, суд проверяет соблюдение сторонами норм налогового законодательства. Еще в 2003 году Конституционный суд РФ в Определении от 16.10.2003 № 329-О указал, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В обоснование указанного положения суд сделал важный вывод о том, что правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. На практике это должно было означать, что при рассмотрении налоговых споров арбитражный суд обязан исследовать и оценить не только случаи нарушения налогоплательщиком (группой налогоплательщиков) налогового законодательства, но и недобросовестность или, напротив, добросовестность субъектов налоговых правоотношений. При этом оценка действий налогоплательщика как недобросовестных часто становилась решающим аргументом для признания его виновным в совершении налогового правонарушения. К сожалению, в НК РФ отсутствуют критерии, руководствуясь которыми можно признать действия налогоплательщика добросовестными. Сформулированного КС РФ общего тезиса о недопустимости возложения дополнительных обязанностей на налогоплательщиков также оказалось недостаточно для того, чтобы арбитражные суды применяли единый подход при рассмотрении налоговых споров. Восполнить эти недостатки было призвано Постановление № 53 , в котором по результатам обобщения и анализа сложившейся арбитражной практики были сформулированы более подробные подходы к оценке добросовестности в налоговых отношениях. В этом документе ВАС еще раз подтвердил, что, во-первых, при разрешении налоговых споров суд должен исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика, то есть из предположения о том, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, отраженные в бухгалтерской и налоговой отчетности, достоверны. Во-вторых, был сформулирован общий подход, в соответствии с которым для получения налоговой выгоды налогоплательщику достаточно представить в налоговый орган правильно оформленные документы, предусмотренные НК РФ. Налоговый орган может посчитать получение налоговой выгоды необоснованной, только если докажет, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (естественно, действия налогоплательщика при этом должны быть обусловлены разумными экономическими причинами).

Увы, как показывает практика, несмотря на то, что в соответствии со ст. 65 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения, возлагается на налоговый орган, налогоплательщики должны быть готовы, со своей стороны, активно опровергать предъявленные обвинения. Для принятия судом решения в пользу налогоплательщика по спорам, связанным с получением необоснованной налоговой выгоды, нужно, чтобы не только налоговый орган не сумел доказать факты, которые легли в основу оспариваемого решения, но и одновременно налогоплательщик должен доказать, что действовал в полном соответствии с налоговым законодательством.

Сформулированные в Постановлении№ 53 конкретные признаки и обстоятельства, которые могут свидетельствовать о получении необоснованной налоговой выгоды, стали широко использоваться и при вынесении решений налоговыми органами, и при рассмотрении споров в суде. Анализ сформировавшейся судебной практики по таким спорам может помочь налогоплательщикам минимизировать налоговые риски и заранее разработать систему доказательств своей добросовестности.

Необоснованная налоговая выгода и НДС

Недобросовестные контрагенты

В отношении налога на добавленную стоимость самыми популярными основаниями для обвинения налогоплательщиков в получении необоснованной налоговой выгоды является совершение согласованных действий, направленных на создание схем по возмещению налога, в том числе неисполнение поставщиками налогоплательщиков своих налоговых обязательств. Более того, проводя проверки деклараций, в которых НДС заявлен к возмещению, в том числе и по экспортным операциям, налоговые органы проверяют всю цепочку поставщиков товаров на предмет исполнения ими требований НК РФ. Если какой-нибудь из них не представляет по требованию ИФНС сведения или, еще лучше, сдает «нулевую» отчетность либо не исполняет свои налоговые обязательства, налоговый орган, как правило, принимает решение об отказе в вычете по НДС налогоплательщику, представившему декларацию.

Арбитражная практика по оспариванию таких решений складывается, как правило, в пользу налогоплательщика. В качестве примера рассмотрим Постановление ФАС СЗО от 19.11.2007 № А05-4358/2007. При принятии оспариваемого решения об отказе налогоплательщику в вычете по НДС налоговый орган руководствовался следующими доводами:

–выявлены факты недобросовестности субпоставщиков налогоплательщика, а именно отсутствуют управленческий и технический персонал, производственные активы, складские помещения, транспортные средства;

–субпоставщики не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность по месту их регистрации;

–субпоставщики не выполняют требования инспекции о представлении документов по сделкам. В действиях налогоплательщика и цепочке его поставщиков, по-мнению ИФНС, присутствуют признаки схемы, направленной на незаконное возмещение налога из бюджета, таким образом, налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.

Суд, признавая решение недействительным, указал, что в данном случае налоговый орган не доказал необоснованность получения обществом налоговой выгоды. По мнению суда, ИФНС не подтвердила допустимыми доказательствами обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды и наличии в действиях заявителя и его контрагентов согласованных действий по созданию незаконных схем для противоправного получения из бюджета сумм НДС. Спорные обстоятельства (недобросовестность субпоставщиков налогоплательщика) не подтверждают недобросовестность заявителя и могут лишь свидетельствовать о возможной недобросовестности самого поставщика, а НК РФ не обуславливает право налогоплательщика на возмещение налога представлением контрагентами его поставщиков в налоговый орган запрашиваемых документов или иной информации и уплатой ими в бюджет полученных сумм налога.

Руководствуясь п. 10 Постановления № 53, суд сделал вывод: налоговый орган не доказал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентами.

При принятии решения суд сослался также на Определение КС РФ от 16.10.2003 № 329-О, в котором было закреплено положение о том, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

При отмене решения налоговой инспекции об отказе в вычете по НДС в похожей ситуации, когда недобросовестными можно было считать поставщиков второго и третьего уровней дополнительным доводом в пользу налогоплательщика послужило то, что им была проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов (см. ПостановлениеФАС СЗО от 09.01.2008 № А05-6417/2007 ). Перед совершением сделок общество запросило у организаций документы, подтверждающие их фактическую деятельность, в том числе копии свидетельств о постановке на учет в налоговом органе. Из представленных документов следовало, что поставщики зарегистрированы в качестве юридических лиц, располагаются по юридическому адресу, представляют налоговую отчетность. Налоговый орган не сумел доказать согласованность действий налогоплательщика и его поставщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, поэтому суд посчитал, что НДС заявлен к вычету правомерно.

В споре, который рассматривал ФАС ВСО(Постановление от 25.10.2007 № А19-7771/07-18-Ф02-8021/07), налогоплательщику удалось отстоять свое право на вычет НДС в ситуации, когда, по мнению ИФНС, его поставщики (в том числе первого уровня) являлись взаимозависимыми с налогоплательщиком и недобросовестными, хозяйственные операции реально не осуществлялись, платежи по сделкам осуществлялись транзитом. Совокупность вышеизложенных обстоятельств позволила ИФНС сделать вывод о том, что сделки, заключенные обществом с поставщиками, являются формальными, направленными исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд, отменяя решение налогового органа, указал: то обстоятельство, что встречными проверками были установлены нарушения налогового законодательства, допущенные поставщиками заявителя и третьими лицами – контрагентами поставщиков, является основанием для привлечения последних к налоговой ответственности в установленном законом порядке и не может служить причиной для отказа добросовестному налогоплательщику в возмещении НДС, уплаченного поставщику.

Нарушение налогового законодательства поставщиками налогоплательщика без установления фактов недобросовестности самого налогоплательщика, а также отсутствие совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами (в том числе невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и т. д.) не могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении необоснованной налоговой выгоды. Налоговым органом недобросовестность налогоплательщика не доказана, поэтому отказ в возмещении НДС не обоснован. Такие же выводы сделаны в Постановлении ФАС СЗО от 28.09.2007 № А05-1983/2007.

Взаимозависимые лица и поставщикибанкроты

В ПостановленииФАС СЗО от 20.09.2007 № А05-7/2007 суд подтвердил право налогоплательщика на вычет НДС в ситуации, когда товар был закуплен у организации, являющейся по отношению к налогоплательщику взаимозависимой (у обеих организаций был один и тот же учредитель и директор). При вынесении решения налоговая инспекция также посчитала, что отсутствовал экономический смысл в сделке по закупке товара по цене 7 434 руб. за единицу, в том числе НДС – 1 134 руб., ведь на экспорт товар был реализован по цене 7 000 руб.

Принимая решение в пользу налогоплательщика, суд использовал следующий подход: налоговые органы при исчислении налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ), но сама по себе взаимозависимость юридических лиц не может являться основанием для отказа в применении вычетов по НДС. В данном случае, по мнению суда, налоговый орган не доказал, что наличие взаимозависимости повлияло на результаты экспортных сделок и на право общества применить налоговые вычеты.

Был отклонен и довод инспекции об отсутствии экономической выгоды при совершении сделок по приобретению и реализации на экспорт товара. Из сравнения цен по сопоставимым данным (без учета НДС) следует, что приобретение товара осуществлялось по цене 6 300 руб., а реализация – по цене 7 000 руб. с каждой тонны, то есть экономическая выгода составляет 700 руб. с каждой тонны.

Таким образом, сопоставив цены приобретения обществом товаров и их реализации на экспорт, суды сделали правомерный вывод о том, что хозяйственные операции общества обусловлены разумными экономическими и иными причинами, а обществом получена прибыль. Недобросовестность налогоплательщика и необоснованность получения им налоговой выгоды налоговым органом не доказаны, следовательно, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности и имеет право на получение налоговой выгоды в виде вычета по НДС.

В Постановлении от 17.12.2007 № Ф04-145/2007(166-А03-25) ФАС ЗСО признал право налогоплательщика на вычет НДС в схожей ситуации, когда товар приобретался налогоплательщиком у поставщика, являвшегося 100%-ным учредителем налогоплательщика. При этом поставщик в момент совершения сделок находился в процедуре банкротства и в соответствии с законодательством о банкротстве, устанавливающем очередность платежей, не уплачивал в бюджет начисленные суммы налогов. Дополнительным доводом в пользу налогоплательщика послужило то обстоятельство, что он был зарегистрирован и начал работать до того, как в отношении поставщика была начата процедура банкротства, поэтому при принятии решения суд отклонил довод налоговой инспекции об учреждении налогоплательщика и совершении им экспортных операций с целью создания схемы ухода от налогов. О правомерности применения вычета по НДС по товарам, закупленным у поставщика-банкрота, заявил и ФАС ДО в Постановлении от 12.09.2007 № Ф03-А51/07-2/3587.

Приобретение товаров у комиссионеров

Интересная ситуация была рассмотрена в Постановлении ФАС СКО от 24.09.2007 № Ф08-6300/2007-2315А, когда налогоплательщик заявил вычет по НДС по товарам, приобретенным им у комиссионера. Налоговый орган посчитал, что из-за нарушений комитентом правил выставления счетов-фактур в адрес комиссионера (составлялся один сводный счет-фактура на все проданные товары по итогам периода, который подписывался электронно-цифровой подписью), в вычете по НДС налогоплательщику должно быть отказано. Суд, отменяя решение ИФНС, указал, что по договорам комиссии в соответствии с нормами ст. 990 ГК РФ комиссионер приобретает права и обязанности по сделкам, в том числе передает товары, выписывает счета-фактуры. Так как у налогового органа не было замечаний к счетам-фактурам комиссионера, а НК РФ не ставит право на вычет в зависимость от соблюдения комитентами налогоплательщиков своих налоговых обязательств, налогоплательщиком обоснованно заявлено право на вычет НДС. В аналогичных ситуациях ФАС СКО придерживается такой же логики (см. постановления от 23.10.2007 № Ф08-6527/2007-2409А, от 25.09.2007 № Ф08-6302/2007-2321А).

Как доказывают получение необоснованной налоговой выгоды

Иногда налоговым органам удается доказать в суде недобросовестность налогоплательщиков и отказать им в получении налоговой выгоды по причине ее необоснованности. На первый взгляд обстоятельства, при наличии которых суд признает налогоплательщика недобросовестным, совпадают с обстоятельствами, по которым в выше описанных делах получение налоговой выгоды было признано обоснованным. Это могут быть отсутствие технических и финансовых возможностей для осуществления операций, неосуществление реальной деятельности и т. п. Существенным отличием дел, в которых налогоплательщиков признают недобросовестными, является то, что налоговым органам удается доказать преднамеренное создание налогоплательщиком ситуации, целью которой является получение необоснованной налоговой выгоды, а также согласованность действий налогоплательщиков и их поставщиков. Например, в деле, рассмотренном ФАС УО (Постановление от 09.10.2007 № Ф09-8224/07-С2), фактом, доказывающим недобросовестность налогоплательщика, стало обнаружение в офисе его поставщика учредительных документов и печати лица, которому налогоплательщик продал товары на экспорт.

В ситуации, когда налогоплательщик закупал товар у сельхозпроизводителей, не являющихся плательщиками НДС, через фирму-посредника в деле, рассмотренном ФАС УО (Постановление от 24.09.2007 № Ф09-7857/07-С2), суд признал получение налоговой выгоды в виде вычета по НДС необоснованным, так как налоговому органу удалось доказать фиктивность договорных отношений между налогоплательщиком и поставщиком. Помимо того, что поставщик сам не являлся добросовестным налогоплательщиком – не находился по юридическому адресу, представлял «нулевые» декларации по НДС, не имел счетов в банках, налоговый орган сумел доказать, что сделки по покупке товара осуществлялись работниками налогоплательщика от имени поставщика.

В деле, рассмотренном ФАС ВСО(Постановление от 17.08.2007 № А19-22240/06-24-Ф02-5293/07), суд отказал налогоплательщику в вычете в следующей ситуации: налогоплательщик оплатил товары и услуги поставщика денежными средствами, полученными от третьего лица в счет вклада в уставной капитал налогоплательщика. При этом оплата была в адрес этого же третьего лица, которому поставщик налогоплательщика уступил по договорам цессии задолженность налогоплательщика по приобретенным товарам и услугам. Все расчеты были произведены в одном банке в течение одного дня. Суд, рассматривая дело, указал, что получение налоговой выгоды может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, суд может отказать в признании полученной налоговой выгоды обоснованной. При этом взаимозависимость участников сделок, осуществление расчетов с использованием одного банка, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций – обстоятельства, которые сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако в совокупности с иными обстоятельствами, в частности с реальным смыслом осуществляемых операций, они могут быть признаны свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Рассмотрев обстоятельства дела, суд установил, что посредством включения в состав расходов при проведении оплаты спорных счетов-фактур денежными средствами, полученными в результате проведения в один день банковских операций между взаимозависимыми лицами по замкнутому кругу, при отсутствии внешнего источника денежных средств налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.

Часто суды приводят довод о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе поставщиков, при этом законодательство не устанавливает порядка проявления этой самой должной осмотрительности. В Постановлении № 53 указано только, что если налогоплательщику должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, но тем не менее сделка была совершена, то налогоплательщик может быть признан действовавшим без осмотрительности и осторожности, а полученная им налоговая выгода – необоснованной. ВАС РФ приводит лишь один пример, когда налогоплательщик может знать о нарушениях контрагентом налогового законодательства, – если оба они являются взаимозависимыми лицами. На практике суды расширяют этот перечень, и, например, отсутствие сведений о поставщике налогоплательщика в ЕГРЮЛ является основанием для признания необоснованным получения налогоплательщиком налоговой выгоды. Например, ФАС ЦО в Постановлении от 19.03.2008 № А68-1616/07-35/18 отказал налогоплательщику в получении вычета по НДС из-за того, что предъявленные поставщиком счета-фактуры содержали недостоверные сведения, так как он зарегистрирован по утерянному паспорту, не находится по указанному в документах адресу, сведений о поставщике нет в ЕГРЮЛ. Налогоплательщик, заключая договор с поставщиком, не получив объективную информацию из налоговых органов о его правоспособности, приняв от него документы, содержащие недостоверную информацию, по мнению суда, взял на себя риск негативных последствий, таких как невозможность документально подтвердить обоснованность заявленных налоговых вычетов по НДС. В данном случае нет оснований считать, что общество проявило должную осмотрительность в выборе контрагента. Указанный вывод подтвержден данными встречных проверок налоговым органом по месту нахождения поставщика, сведениями, полученными из правоохранительных органов, поэтому налогоплательщику было отказано в праве на вычет НДС.

В деле, рассмотренном ФАС МО(Постановление от 18.09.2007 № КА-А40/9203-07), налогоплательщику также было отказано в получении налоговой выгоды. Налогоплательщик являлся заказчиком строительных работ, для выполнения которых привлекал подрядные организации. Они, в свою очередь, привлекали субподрядчиков, которые, судя по документам, и выполняли работы на объекте. Судом было установлено, что большинство организаций-субподрядчиков, принимавших участие в строительстве объекта, не были добросовестными налогоплательщиками: обладали признаками фирм-однодневок, по адресу регистрации не находились. При этом адреса организаций являлись адресами массовой регистрации; руководители, главные бухгалтеры и учредители данных организаций занимали соответствующие должности также в ряде других организаций; должностные лица находятся в розыске, у организаций отсутствуют получатели доходов (то есть не производится выплата заработной платы). Налоговая отчетность представлена или «нулевая», или с незначительными показателями, финансово-хозяйственные операции по выполнению строительных работ в налоговой отчетности не отражены. Основные средства практически отсутствуют. Данные обстоятельства подтверждаются справками о результатах проведения контрольных мероприятий, налоговой и бухгалтерской отчетностью проверенных организаций. При этом налоговый орган не имел претензий к генеральному подрядчику налогоплательщика. Основным доводом, легшим в основу судебного решения об отказе в получении налоговой выгоды, стал тот факт, что в соответствии с условиями договора, заключенного между налогоплательщиком и генеральным подрядчиком, налогоплательщик должен был быть осведомлен обо всех организациях-субподрядчиках, принимавших участие в строительстве объекта, поскольку выбор субподрядчиков и заключение договоров с ними подлежал согласованию с ним. Таким образом, общество не могло не знать, какие именно организации принимали участие в строительстве объекта, и следовательно, должно было проявить должную осмотрительность и осторожность при выборе организаций-субподрядчиков.

Обобщая проанализированную судебную практику, можно сделать вывод о том, что для опровержения возможных обвинений в недобросовестности налогоплательщики должны проверять своих поставщиков, при этом как минимум необходимо получить выписку из ЕГРЮЛ и копию свидетельства о постановке на налоговый учет, а также документ, подтверждающий полномочия лица на подписание договоров. Кроме того, необходимо активно опровергать выдвигаемые налоговой инспекцией обвинения – в этом случае суду будет легче принять решение в пользу налогоплательщика. Увы, предсказать, какое решение примет суд, не представляется возможным, потому что исследование вопроса о добросовестности налогоплательщиков (а это оценочная категория) всегда носит субъективный характер.

Как правило, для получения сведений о происхождении товара и исполнении всеми участниками цепочки поставщиков налоговых обязательств по НДС, ИФНС опирается на нормы ст. 93.1 НК РФ, в которой
описан порядок получения информации о налогоплательщике у его контрагентов. При этом налоговый орган расширительно толкует указанную норму, которая устанавливает обязанность по предоставлению информации только для контрагентов налогоплательщика. Поставщики поставщиков налогоплательщика таковыми не являются, следовательно, не обязаны представлять в ИФНС какие-либо сведения в описываемой ситуации.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 502/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 28.01.2008 № 98/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 28.01.2008 № 87/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 28.01.2008 № 81/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 21.02.2008 № 2369/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 21.02.2008 № 1999/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 236/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 260/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 15.02.2008 № 1022/08.

Оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.01.2008 № 18034/07.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 461/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 347/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 07.02.2008 № 788/08.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 31.01.2008 № 455/08.

Оставлено без изменений Определением ВАС РФ от 18.01.2008 № 17922/07.

Оставлено без изменений Определением ВАС РФ от 21.01.2008 № 14971/07.

Оставлено без изменения Определением ВАС РФ от 18.01.2008 № 17562/07.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П указал, что налог представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну.
Конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты налогов в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит с момента списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налогов. Поэтому положение об уплате налога, содержащееся в статье 57 Конституции Российской Федерации, должно пониматься как фактическое изъятие налога у налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П).
После списания с расчетного счета имущество налогоплательщика уже изъято, то есть налог уплачен. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении от 12.10.1998 N 24-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность юридического лица по уплате налога прекращается со дня списания кредитным учреждением платежа с расчетного счета плательщика независимо от времени зачисления сумм на соответствующий бюджетный или внебюджетный счет.
В Определении от 25.07.2001 N 138-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что закрепленный в Постановлении того же суда от 12.10.1998 N 24-П подход, допускающий распространение его правовой позиции только на добросовестных налогоплательщиков, предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном НК РФ.
Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении от 12.10.1998 N 24-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, юридически значимым обстоятельством по настоящему делу является не только факт выполнения Обществом своей обязанности выставить платежное поручение в банковское учреждение, но и факт того, что плательщик страховых взносов действовал при этом добросовестно, предполагая, что денежные средства поступят в бюджет, в связи с чем их уплата будет произведена.
«Доказательства, свидетельствующие о взаимозависимости налогоплательщика и банка, недобросовестности ООО «Легкий керамзит», в том числе безусловные доказательства того, что заявитель знал о тяжелом финансовом положении банка и предполагал, что у него может быть отозвана лицензия на осуществление банковских операций в материалах настоящего дела отсутствуют. Судами первой и апелляционной инстанции установлено, что денежные средства на основании платежных поручений ООО Легкий керамзит» списаны с его расчетного счета 07.11.2013, то есть до того, как у банка была отозвана лицензия, при этом один из платежей произведен банком.
Сам по себе факт недостаточности денежных средств на корреспондентском счете банка на момент предъявления платежного поручения и списания сумм со счета не свидетельствует о недобросовестности заявителя.
Законодательство не предусматривает обязанность клиентов кредитных учреждений проверять наличие денежных средств на корреспондентских счетах этих организаций при открытии счетов, направлении платежных поручений либо в каких-то иных случаях. Доказательства исполнения банком в порядке пункта 3.1 статьи 60 НК РФ обязанности по извещению плательщика и налогового органа о невозможности исполнения платежных поручений также в материалы дела не представлены» — Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.01.2015 N Ф06-19216/2013

Презумпция добросовестности — состояние, при котором любой гражданин считается добросовестным до тех пор, пока установленным органом надлежащим образом не будет доказано обратное; презумпция добросовестности налогоплательщика — презумпция, введенная в налоговое право Конституционным судом Российской Федерации, в своих актах установившим, что недобросовестный налогоплательщик не может пользоваться теми льготами и защитными механизмами, которые предусматривает налоговое законодательство, в случае если их использование направлено исключительно на получение выгод, предусмотренных налоговым законодательством, а не является следствием реального социального или иного общественно-значимого эффекта от деятельности налогоплательщика, со стремлением к которому законодатель связывает применение таких льгот и механизмов. При этом Конституционным судом указано, что любой налогоплательщик считается добросовестным до тех пор, пока налоговым органом надлежащим образом не будет доказано обратное. То есть, любой налогоплательщик считается действующим добросовестно и подлежит защите с использованием всех механизмов, предусмотренных действующим налоговым законодательством, если только налоговым органом не доказана его недобросовестность.

Законодательный парадокс

По своему характеру, презумпция добросовестности включает в себя свойства как презумпции невиновности так и презумпции вины одновременно, так как первая является незыблемой и не прекращается даже после признания человека виновным в чём-либо (в следующий раз он, как и прежде, будет рассматриваться как невиновный до тех пор, пока не будет доказано обратное). И это несмотря на то, что презумпция невиновности была предусмотрена и налоговым законодательством в том числе, а именно — Статьей 108 Налогового кодекса Российской Федерации.

См. также

  • Презумпция вины

Один из самых щекотливых вопросов во взаимоотношениях предпринимателя с налоговой инспекцией — это пределы возможного поведения налогоплательщика при неоднозначном толковании налогового законодательства. Конечно, формально все неустранимые неясности и противоречия закона должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), но на деле нередко бывает иначе. Конфликтные ситуации могут таиться и в налоговой оптимизации, и в выборе контрагента, банка, адреса юридического лица — по всем этим вопросам наработана достаточно богатая арбитражная практика.

Впервые критерии добросовестности налогоплательщика ввел ВАС РФ в 2006 году, а недавно было предложено закрепить их на уровне закона. Соответствующий законопроект разработал председатель Комитета Госдумы по бюджету и налогам Андрей Макаров, который, кстати, выступил в свое время одним из автором первой части НК РФ.

История вопроса

10 способов проверить контрагента: необходимые документы и полезные сервисы

Понятие добросовестного налогоплательщика еще в 1998 году ввел в оборот КС РФ в знаменитом решении о моменте уплаты налога (Постановление КС РФ от 12 октября 1998 г. № 24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»). Напомним, по действующему на день обращения в Суд законодательству налоговая обязанность считалась исполненной в момент поступления денег в бюджет — и если недобросовестный банк исполнял платежное поручение налогоплательщика не сразу, на последнего несправедливо налагались штрафы. КС РФ пресек эту практику, а заодно положил начало толкованию добросовестности в налоговых правоотношениях.

Еще одним знаковым документом является знаменитое постановление Пленума ВАС РФ, в котором он обозначил критерии необоснованной налоговой выгоды (Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53). К ним Суд предлагал относить:

  • противоречие операций экономическому смыслу;
  • невозможность реального осуществления хозяйственных операций;
  • учет только тех операций, которые непосредственно связаны с получением налоговой выгоды и т. д. (п.п. 3-5).

Юридическое и фактическое место нахождения юридического лица: последствия их несовпадения

ФНС России тоже взяла на вооружение критерии необоснованной налоговой выгоды. Так, известные Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков (приложение № 2 к приказу ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@) предупреждают о признаках, при наличии которых вероятность проведения выездной налоговой проверки достаточно велика. Например: в общедоступном ЕГРЮЛ нет информации о контрагенте, при обсуждении условий и подписании договора стороны обошлись без личной встречи, налогоплательщик не знает местоположение своего контрагента и т. п. (п. 12 Общедоступных критериев).

Судебная практика также давно выработала ряд критериев недобросовестности налогоплательщика (наиболее часто этот вопрос поднимается в спорах по возмещению НДС): нахождение по адресу «массовой регистрации», минимальный уставный капитал, отсутствие корреспонденции и деловой переписки, отсутствие персонала в штате и т. п.

На пороге реформы?

Если налоговая требует документы о вашем контрагенте: новые правила ответственности с 1 января 2014 года

Как видим, сегодня решение вопроса о добросовестности конкретного налогоплательщика основано на судебной практике и подзаконных актах — но в скором времени критерии добросовестности и последствия недобросовестного поведения могут получить закрепление в законе. Председатель Комитета Госдумы по бюджету и налогам Андрей Макаров в мае текущего года внес на рассмотрение нижней палаты законопроект о дополнении НК РФ ст. 21.11, в которой предлагается определить:

Понятие добросовестного поведения налогоплательщика (как надлежащее исполнение им своих обязанностей при условии, что налоговый орган не установил факта недобросовестности).

Понятие недобросовестного поведения. Акцент в нем поставлен на фактическую цель какой-либо хозяйственной операции: уклонение от уплаты налогов или неправомерное получение права на возмещение налога.

Последствия злоупотребления правом: налоговый орган вправе пересчитать сумму налога так,как если бы злоупотребления не было.

Последствия нарушения обязанностей по договору контрагентом налогоплательщика. Предполагается,что в этой ситуации налоговые органы смогут отказать в признании расходов и применении вычетов по этой сделке. При этом, налоговикам надо будет доказать,что налогоплательщик знал о невозможности исполнения контрагентом обязательств по договору.

В пояснительной записке к законопроекту Андрей Макаров подчеркнул, что дополнение НК РФ такими положениями позволит вести «борьбу с «агрессивными» механизмами налоговой оптимизации», но добросовестные налогоплательщики при этом не пострадают.

Мы попросили экспертов в области налогообложения высказать свое мнение по поводу этой законодательной инициативы.

Вадим Зарипов, руководитель аналитической службы юридической компании «Пепеляев Групп»:

Этот законопроект родился в недрах Следственного комитета и ФНС России, уже поэтому ожидать от него чего-то хорошего налогоплательщикам не приходится. У Следственного комитета интерес один — приравнять налоговые злоупотребления к преступлениям. Задача ФНС — легитимизировать свою деятельность по борьбе с налоговыми схемами, то есть придать ей законную основу.

Предложенными поправками, по сути, предлагается легализовать полномочия налоговых органов, которыми они пользуются на основании Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53, при этом рамки таких полномочий не определяются и ничем не ограничиваются, а соответствующие, адекватные для полноценной защиты права и гарантии налогоплательщикам не предоставляются. В результате заметно нарушается существующий на сегодня какой-никакой баланс.

Поэтому если законопроект будет принят в том виде, в котором он внесен, то это однозначно повлечет ухудшение положения налогоплательщиков. Главная роль налоговых законов — определить для власти пределы допустимого, поскольку в публичной сфере действует принцип «запрещено все, что не разрешено». Сегодня Н. К. РФ разрешает предъявлять претензии налогоплательщикам только в случае неуплаты налогов и совершения налоговых правонарушений. Кроме того, ст. 45 НК РФ разрешает переквалификацию сделок, статуса налогоплательщиков и характера их деятельности в судебном порядке. Эту норму арбитражные суды, включая высший, отказались применять, видимо, опасаясь потока дел. Но поскольку возник правовой вакуум, суды внедрили в практику концепцию необоснованной налоговой выгоды. Тем самым суды, можно сказать, «усыпили» существующую норму закона, и создали свою, такую, какая им понятна и удобна. Нельзя просто взять и скопировать Постановление Пленума ВАС РФ № 53 в закон.

Главное условие — решение вопроса о налоговых злоупотреблениях не должно отдаваться «на откуп» следователям и судам общей юрисдикции. Потому что это слишком чувствительная для экономики тема, здесь нужен скальпель, а не топор.

На мой взгляд, включение в НК РФ общих норм о противодействии налоговым злоупотреблениям необходимо, но не для того, чтобы еще больше развязать руки налоговым и правоохранительным органам, а для того, чтобы предоставить налогоплательщикам правовые гарантии.

Необходимо законодательно, в специальной главе НК РФ определить основания, процедуру и последствия налогового расследования налогового злоупотребления. В закон нужно заложить этапы, барьеры, фильтры, страховки, сдерживающие механизмы, презумпции, специальные оговорки и т. п. Иными словами, должен быть «затрудненный» для налоговых органов пересмотр налоговых последствий сделок, иначе это сильно ударит по стабильности хозяйственного оборота.

Например, нельзя забывать, что налоговое злоупотребление не относится к неправомерным действиям — это злоупотребление предоставленным правом, то есть использование его не во благо, а во вред. Эти действия формально законны и не признаются правонарушениями. Именно на этом основывалась концепция Постановления Пленума ВАС РФ № 53, в ходе подготовки которого была учтена европейская практика, а именно — Решение Европейского Суда Справедливости от 21 февраля 2006 г. по делу «Халифакс». Когда в ВАС РФ шла разработка разъяснения, наша компания перевела это решение на русский язык и направила в адрес суда. И, кстати, в этом решении (п. 93) Суд Е. С. прямо отмечает, что последствием признания налогового злоупотребления может быть взыскание только недоимки и пени, но не штрафа, так как правонарушение не доказано.

Другое прецедентное решение, которое тоже было учтено при подготовке документа — это Решение Суда Е. С. от 12 января 2006 г. по делу «Оптиджен»2. В нем речь шла об ответственности налогоплательщиков за поставщиков. Это решение мы также перевели и предоставили вниманию суда. Кстати, на этом решении было основано и известное Решение ЕСПЧ от 22 января 2009 г. по делу «Булвес» АД против Болгарии» (жалоба № 3991/03).

Европейский подход такой: компания может ответить за поставщика, если это специально созданная для завышения вычетов и расходов «карманная» фирма или если в момент заключения либо совершения сделки покупателю было очевидно, что это странная фирма и, скорее всего, она не платит налоги. Например, предложена слишком низкая по сравнению с рынком цена. Проверять специально налоговую благонадежность своего поставщика и заводить на него «досье» не требуется. А ответственность выражается в том, что на покупателя перекладывается сумма неуплаченных поставщиков налогов.

В нашем же случае, как вы знаете, налогоплательщику полностью отказывают в вычетах по НДС и расходах, даже если завод, импортер или дистрибьютор до «прокладки» свои налоги заплатил. То есть государство с одной цепочки поставок может получить налоги дважды. Конечно, при таком подходе налоговым органам выгодно существование схем уклонения от уплаты налогов.

Необходимо закрепить в НК РФ и «закон сохранения налога в группе компаний», «открытый» по делам компании «Русснефть», рассмотренным ВАС РФ в 2008—2009 годах3. Этот «закон» означает, что даже если операции кажутся странными, но налог при этом уплачен в том же размере, что и без них, то есть налоговой выгоды не возникает, никаких вопросов у государства быть не должно, ведь бюджетных потерь не возникло. Кстати, на этом «законе» основан институт консолидированной группы налогоплательщиков, признанный законодателем.

Необходимо публичное обсуждение законопроекта — оно предоставляет хорошую возможность пересмотреть и обновить концепцию общей нормы о противодействии налоговым злоупотреблениям, которая у нас существует сегодня, приблизившись тем самым к европейским стандартам. Это нужно сделать, если мы хотим жить как в Европе.

Сергей Зеленов, председатель комитета по налогам Московского городского отделения «ОПОРА России», владелец консалтинговой компании Green Group:

Несмотря на то, что пояснительная записка к законопроекту описывает «радужные перспективы» по развитию конкуренции и улучшению положений компаний, которые добросовестно уплачивают установленные НК РФ налоги и сборы, а также несмотря на ссылки на Постановление Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. (которое в настоящее время, по сути, является базовым документом при разрешении налоговых споров), сам законопроект является ни чем иным, как попыткой максимально облегчить взыскание денежных средств с реально действующих компаний, если кого-либо из их контрагентов налоговый орган считает «однодневкой». Законопроект позволит «скорректировать» позицию судов в пользу налоговых органов, а также снизить требования к количеству и качеству доказательной базы, которую в настоящее время необходимо собирать налоговым органом для споров с налогоплательщиками в суде.

Итак, кратко основные позиции законопроекта:

Вводится понятие «злоупотребление правом», то есть имея право на заключение сделок, налогоплательщик должен руководствоваться не только экономической обоснованностью (которую, кстати, ВАС РФ запретил оценивать налоговым органам), а еще и тем, не злоупотребил ли он своим правом на заключение экономически обоснованной сделки (а это, согласно законопроекту, будет оценивать налоговый орган). Кроме того, на сегодняшний день, п. 6 ст. 108 НК РФ, которая по сути, устанавливает презумпцию невиновности налогоплательщика, звучит следующим образом: «Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения».

Относительно же «злоупотребления правом» в законопроекте фигурирует следующая формулировка: «добросовестным поведением налогоплательщика признается надлежащее исполнение налогоплательщикам своих обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, если налоговым органом не установлен факт злоупотребления налогоплательщиком правом» .

По-моему, разница между необходимостью доказывания и установлением фактов довольно существенна.

Второй пункт законопроекта раскрывает понятие «злоупотребление правом»: это хозяйственные операции и совокупность сделок или действий (бездействия), целью которых является неуплата (неполная уплата) налогов, либо неправомерное право на возмещение (возврат, зачет) налогов и сборов. Такой расширенный перечень позволит достаточно широко трактовать то, что налогоплательщик «сделал не так», хотя похожие формулировки уже встречались и ранее в решениях судов. То есть конкретику под такое толкование злоупотребления правом, как всегда, будет формировать правоприменительная практика.

Третий пункт законопроекта говорит о том, что если налоговый орган установил факт злоупотребления правом, то он имеет возможность самостоятельно определить сумму налогов и сборов так, как если бы налогоплательщик не злоупотребил правом. На сегодняшний день есть норма, позволяющая, в случае отказа предоставления налогоплательщикам документов, определять налог «расчетным способом», что крайне редко применяется на практике (п. 7 ст. 31 НК РФ). В арбитражах на сегодняшний день сформировалась следующая практика: если налогоплательщик, например, заключив договор на приобретение товара, смог доказать фактическое наличие товара, а также то, что цена находится в пределах рыночного уровня, то затраты признаются судом обоснованными.

Законопроект, применительно к описанной ситуации, позволит налоговому органу в случае, если ему не нравится контрагент, с которым у проверяемой компании заключен договор, самостоятельно определить, является ли цена рыночной, и рассчитать налог исходя из той цены, которая кажется ему справедливой. Законопроект наделяет таким правом налоговый орган напрямую, и когда налоговый орган будет определять «справедливую цену» по верхней границе ценового коридора на товар, то оспорить в суде такую оценку будет крайне сложно.

Пятый пункт законопроекта вроде бы закрепляет существующую судебную практику, говоря о том, что если обязательства по сделке контрагентом не были выполнены, то налогоплательщик лишается права на применение расходов и налоговых вычетов по данной сделке. Однако тут есть, как минимум, два «подводных камня»:

  • в настоящее время, если, например, товар был поставлен, налогоплательщику надо доказать только его наличие и «рыночность» его цены. Законопроект же (если читать его дословно) накладывает на налогоплательщика обязанность также доказать, что товар был поставлен именно тем контрагентом, с которым был заключен договор;
  • законопроект напрямую обязывает налогоплательщика проверять не только правоспособность контрагента (что он зарегистрирован установленным образом, имеет необходимые лицензии и пр.), но и деловую репутацию, наличие производственных мощностей, технологического оборудования, персонала, а также опыта в соответствующей сфере деятельности. При этом, разумеется, ни предлагаемого механизма такой оценки, ни документальной базы, которой такая оценка должна быть подкреплена, законопроект, конечно же, не дает.

В общем, законопроект рассчитан на определенную целевую аудиторию пользователей, а именно: налоговые органы, департамент экономической безопасности МВД России, а также Следственный комитет России (возбуждать уголовные дела явно станет легче, возможно, немного дополнятся ст. 198 и ст. 199 УК РФ).

В отличие от предпринимателей, они действительно могут сказать «спасибо» депутату Макарову за его законодательную инициативу.

Юрий Ефремов, адвокат Юридической компании «Хренов и партнеры»:

Законопроектом о дополнении НК РФ ст. 21.1 предусматривается введение ряда терминов и понятий, которые более свойственны гражданским (финансово-хозяйственным) отношениям, нежели императивно-властным. Предполагается ввести такие термины, как «добросовестное поведение налогоплательщика» и «злоупотребление правом». Если гражданское законодательство исходит исключительно из добросовестности участника хозяйственной операции (ст. 1 ГК РФ), то вносимые в НК РФ изменения позволяют налоговому органу толковать практически любую неоплату (неполную оплату) налога как злоупотребление правом, вызванное недобросовестным поведением налогоплательщика.

Системно читая предлагаемые изменения, получаем следующее: добросовестным поведением налогоплательщика признается надлежащее исполнение налогоплательщиком своих обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, если налоговым органом не установлено совершение хозяйственных операций, совокупности сделок, или действий (бездействия), основной целью которых является неисполнение (неполное исполнение) обязанности по уплате налогов и сборов, а также неправомерное получение права на возмещение (возврат, зачет) налогов и сборов.

Подразумевается, что цель совершения сделки будет определяться налоговым органом.

Вносимыми изменениями оговаривается, что в случае, когда налоговый орган установит факт злоупотребления правом, он вправе доначислить соответствующие суммы до уровня, как если бы налогоплательщик правом не злоупотреблял.

Полагаю, что данная новелла существенно ухудшит положение налогоплательщика, так как в руки конкретного чиновника (но не суда) будет передан такой мощнейший инструмент, как авторитарное субъективное право признание сделки недействительной.

По сути, изменение установленного законом порядка признания сделки недействительной является прямым вмешательством государственных органов с императивно-властными полномочиями в хозяйственную деятельность субъектов права.

Оговорюсь, что на сегодняшний момент существует термин «налоговая выгода». Концепция налоговой выгоды построена на презумпции добросовестности налогоплательщика. Получение налоговой выгоды само по себе не является противоправным явлением, пока налоговым органом не доказано обратное.

Также вносимыми изменениями предполагается ввести ответственность налогоплательщика за неисполнение обязанности по уплате налога его контрагентом. То, что данная новелла абсолютно явно противоречит ст. 57 Конституции РФ («Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы») и ряду положений НК РФ, авторов законопроекта явно не останавливает. Каким образом налогоплательщик может влиять на налоговый учет контрагента и исполнение им своей обязанности перед бюджетом, в законопроекте не указывается. Вместо этого в текст проекта включена оговорка о том, что сделки следует заключать с учетом условий ведения предпринимательской деятельности, оценки деловой репутации, с учетом информации о невозможности исполнения контрагентом своих обязательств в виду отсутствия у последнего соответствующих ресурсов или опыта.

Как такие указания реализовать на практике, в тексте законопроекта также не указывается.

В настоящий момент отсутствуют какие-либо нормативные указания, содержащие исключительный перечень документов, необходимый для оценки возможностей и желания контрагента исполнить свои обязательства. Методика оценки деловой репутации также отсутствует в принципе. Направление запроса в налоговый орган о добросовестности и надежности контрагента, скорее всего, приведет к сомнительному результату, так как налоговым органом не оценивается экономическая эффективность сделки и перспективы развития сотрудничества.

Полагаю, что инициатива о внесении этих изменений в НК РФ недостаточно продумана.

На мой взгляд, для разрешения вопроса о добросовестности налогоплательщика НК РФ следует дополнить следующими положениями:

Дать четкий исключительный перечень документов, которые следует затребовать у контрагента для подтверждения его добросовестности.

Обязать налоговый орган выдавать по запросу налогоплательщика заключение о добросовестности/недобросовестности его контрагента на дату совершения сделки(заключения договора).

Закрепить запрет на регистрацию юридических лиц и внесение изменений в ЕГРЮЛ без личного участия физических лиц, поименованных в учредительных документах.

Марина Емельянцева, юрист компании «Налоговик», эксперт независимого экспертного центра «Общественная Дума»:

На сегодняшний день для признания расходов в налоговом учете НК РФ требует лишь только, чтобы эти затраты были обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Однако на практике налоговые органы нередко обращают внимание и на то, достаточно ли осмотрительна организация в вопросах выбора контрагентов — сделки с участием фирм-«однодневок» рассматриваются исключительно как способ получения необоснованной налоговой выгоды, а затраты по ним исключаются из расчетов налогов. При этом принципы налоговой добросовестности обычно трактуются из отдельных разъяснений Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г., посвященного вопросам обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды. Но это касается главным образом стадии судебного разбирательства, одинаково хлопотной и затратной и для налогоплательщиков, и для налоговых инспекций. В результате практика по таким ситуациям опирается в основном на оценочные характеристики.

Закрепление же таких критериев и принципов в основном налоговом законе позволит упорядочить и во многом упростить решение спорных ситуаций — исключая их возникновение вообще либо на стадии досудебного разбирательства.

Добросовестность налогоплательщика — это своего рода «налоговая репутация», которая могла бы складываться из истории деятельности компании или предпринимателя, по результатам взаимодействия с налоговыми и другими контрольно-надзорными органами. И если из десятков тысяч контрагентов за шесть и более лет вдруг обнаруживается одна «однодневка», у которой налогоплательщик приобрел товаров или услуг на мизерную сумму — это еще не повод обвинять его в недобросовестности или злоупотреблении.

Поэтому законодательное закрепление критериев добросовестности и признаков злоупотребления правом действительно необходимо, на нем будет строиться деятельность всех участников налоговых правоотношений.

В настоящее время на рассмотрении Госдумы находится законопроект о создании структуры налоговых консультантов4, но, полагаю, можно было бы на более широком уровне решать подобные вопросы. Например, создать экспертный, научный и консультативный орган, в состав которого вошли бы специалисты из ФНС, Минфина, Минэкономразвития России, налоговые юристы компаний и аудиторы, представители судейского сообщества и высшего образования в сфере финансов и налогообложения. Такой совет мог бы на более высоком уровне рассматривать и обобщать правоприменительную и судебную практику, предлагать поправки в действующее законодательство — причем не только по вопросам добросовестности налогоплательщиков, но и по другим сложным вопросам налогообложения.

Документы по теме:

  • Налоговый кодекс Российской Федерации
  • Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»

Новости по теме:

  • Проверять своего потенциального бизнес-партнера стало проще — ИА «ГАРАНТ», 7 февраля 2012 г.
  • Комитет Госдумы по бюджету и налогам хочет установить презумпцию добросовестности налогоплательщика — ИА «ГАРАНТ», 6 февраля 2012 г.
  • Минфин России призывает налогоплательщиков проявить осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов — ИА «ГАРАНТ», 20 января 2012 г.
  • Критерии должной осмотрительности при выборе контрагента: ВАС РФ на стороне налогоплательщиков — ИА «ГАРАНТ», 18 мая 2010 г.
  • Минфин разъяснил, как подтвердить добросовестность налогоплательщика при выборе контрагентов — ИА «ГАРАНТ», 10 апреля 2010 г.

1 С законопроектом № 529775-6 «О внесении изменения в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» можно ознакомиться на официальном сайте Госдумы.
2 Решение Суда Е. С. от 12 января 2006 г. по объединенным делам «Оптиджен Лтд» (Optigen Ltd) (дело C-354/03), «Фулкрум Электроникс Лтд» (Fulcrum Electronics Ltd) (дело C-355/03), «Бонд Хауз Системс Лтд» (Bond House Systems Ltd) (дело C-484/03) против Национального управления таможенных и акцизных сборов Великобритании.
3 Постановление Президиума ВАС РФ от 28 октября 2008 г. № 6272/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 28 октября 2008 г. № 6273/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 10 марта 2009 г. № 9024/08; Постановление Президиума ВАС РФ от 10 марта 2009 г. № 9821/08.
4 С текстом законопроекта № 529626-6 «О налоговом консультировании» и материалами к нему можно ознакомиться на официальном сайте Госдумы.

Записи созданы 8837

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Похожие записи

Начните вводить, то что вы ищите выше и нажмите кнопку Enter для поиска. Нажмите кнопку ESC для отмены.

Вернуться наверх